Списание расходов

При упрощенной системе налоговую базу уменьшают лишь те виды расходов, которые содержатся в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Казалось, нет в перечне и точка — учет невозможен. Тем не менее вопросов не убавляется. И вызвано это, видимо, вовсе не повальным непониманием очевидных вещей, а скорее несоответствием закона сегодняшней практике Мы неоднократно обсуждали, как отражать те виды затрат, которые внесены в пункт 1 статьи 346.16 НК РФ. Теперь поговорим о неуказанных. Часть из них действительно учесть нельзя. Однако нередко бухгалтеры, в основном раньше работавшие в организациях на общем режиме, об этом забывают. Коснемся наиболее распространенных случаев.

Стоимость подписки на периодические издания

Мало найдется организаций или индивидуальных предпринимателей, которые не выписывали бы журналов и газет. При общем режиме затраты на профессиональные издания включаются в прочие расходы (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Одно условие: тематика должна отвечать производственной деятельности. Суммы, потраченные, допустим, на литературу о домашнем хозяйстве, налоговая инспекция справедливо сочтет экономически не обоснованными и не удовлетворяющими критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

📌 Реклама Отключить

Некоторые специалисты полагают, что затраты на периодическую печать можно включить в расходы на основные средства (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) или в материальные расходы (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Мы с этим не согласны. Во-первых, к основным средствам при упрощенной системе относят только амортизируемое имущество, которое определяется по правилам главы 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). А согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ им считаются лишь объекты со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. Газеты и журналы значительно дешевле. Во-вторых, состав материальных расходов приведен в статье 254 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), в которой затрат на подписку нет

📌 Реклама Отключить

Таким образом, налогоплательщики на УСН не вправе учесть затраты на подписку на специализированные издания.

Представительские затраты

Следующая статья расходов — официальные встречи и приемы, устраиваемые с целью развития взаимовыгодного сотрудничества и поддержания деловых связей. При общей системе налогообложения выделенные суммы включаются в течение отчетного (налогового) периода в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов на оплату труда, произведенных за то же время (подп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ). При упрощенной системе представительские затраты учесть нельзя, так как они отсутствуют в перечне пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Пример 1

Руководство ООО «Радуга», применяющего УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, в ноябре 2008 года провело переговоры с представителями ЗАО «Сказка» о поставке крупной партии детских игрушек. Когда заседания закончились, был устроен официальный ужин в ресторане. Его стоимость составила 15 250 руб., 2500 руб. было потрачено на транспортное обслуживание. Культурная программа, предложенная во время переговоров, потребовала следующих затрат: на театральные билеты — 5000 руб., на такси, доставившее гостей на спектакль и обратно, — 1500 руб.,

на буфетное обслуживание — 2400 руб. Документальное подтверждение обеспечено. Какие расходы ООО «Радуга» вправе отразить в налоговом учете?

Всего на прием было израсходовано 26 650 руб. (15 250 руб. + 2500 руб. + 5000 руб. + 1500 руб. + 2400 руб.). Деньги немалые. Однако в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ не указан ни один из видов затрат, осуществленных приглашавшей стороной, и для налогообложения они пропадут.

Кстати, даже при общем режиме учесть бы их полностью не удалось. Во-первых, представительские расходы нормируются. Во-вторых, из них нужно было бы исключить сумму, в которую обошлось посещение театра. Она составила 8900 руб. (5000 руб. + 1500 руб. + 2400 руб.). Траты на развлечение и отдых не относятся к представительским расходам (п. 2 ст. 264 НК РФ).

О том, что стоимость подписки не включается в состав расходов на покупку основных средств, сказано и в письме Минфина России от 14.02.2005 № 03-03-02-04/1/40 📌 Реклама Отключить

Стоимость услуг технического характера

В процессе деятельности фирмам неизбежно приходится обращаться к нотариусу. Как показывает практика, бухгалтеры редко задумываются о том, за что именно платят. А зря.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ «упрощенцы» могут признать в расходах сумму, выданную государственному и (или) частному нотариусу за оформление документов, но в пределах тарифов, установленных в статье 22.1 Основ законодательства РФ о нотариате от 11.02.93 № 4462-1 (далее — Основы о нотариате). Все, что заплачено свыше, в налоговой базе не отражается.

Помимо оформления документов нотариальные конторы предлагают технические и некоторые другие услуги. Правда, если воспользоваться ими, учесть затраты вообще не удастся, так как в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ они не указаны.

Пример 2

Бухгалтер ООО «Ариадна», применяющего УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, 21 ноября 2008 года обратился к нотариусу, чтобы заверить подпись на банковской карточке и копии документов. Стоимость заверения подписи (одной) составила 200 руб., копий (50 страниц) — 500 руб. Кроме того, нотариусу было заплачено 400 руб. за оформление банковской карточки и 150 руб. за ксерокопирование документов. Какие из сумм можно учесть в расходах?

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ оплату нотариальных услуг списывают на расходы в пределах тарифов. Заверение одной подписи на банковской карточке стоит 200 руб., копии документа — 10 руб. за страницу (подп. 9 и 10 п. 1 ст. 22.1 Основ о нотариате). Значит, 21 ноября 2008 года можно учесть 700 руб. (200 руб. + 10 руб. х 50 стр.). 400 и 150 руб., заплаченные за оформление банковской карточки и копирование документов, на налоговую базу не повлияют. Такие затраты не приведены в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ.

Выплаты по договорным санкциям 📌 Реклама Отключить

Заключая договоры, каждая из сторон стремится застраховать себя от неблагоприятных последствий, связанных с отказом контрагента от своих обязательств. За нарушение предусмотренных условий часто назначают неустойку. Она представляет собой штраф, то есть фиксированную сумму, или пени, начисляемые в процентах от базовой величины за каждый просроченный день оплаты товаров (работ, услуг). Неустойка бывает договорной и законной. Первую определяют стороны, вторая установлена юридическими нормами. Разница в том, что пострадавший вправе требовать уплаты законной неустойки, даже если в договоре не указано никаких штрафных мер.

При упрощенной системе нельзя учесть неустойку, уплаченную по гражданско-правовому договору. Причина все та же — данный вид расходов не предусмотрен в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Причем не имеет значения, договорная она или законная, а также в каком виде установлена — как штраф или пени.

📌 Реклама Отключить

Выданные авансы

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему, используют кассовый метод учета доходов. Согласно ему денежные суммы, находящиеся в кассе или на расчетном счете, признаются доходами на дату поступления (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Расходы учитываются после оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ), но это правило действует не всегда. Нельзя списать предоплату за неполученный товар или за предстоящие работы (услуги). Ее относят на расходы только после того, как оприходован товар, подписан акт и выполнены другие требования статей 346.16 и 346.17 НК РФ.

Пример 3

ООО «Комета» (УСН, объект налогообложения — доходы минус расходы) в качестве заказчика заключило договор на ремонт офисного помещения. Стоимость работ равна 83 000 руб. (без НДС). 60% стоимости нужно было оплатить до 1 октября 2008 года, 40% — после завершения работ.

Исполнителю 29 сентября перечислили 49 800 руб. (83 000 руб. x 60%), а 9 декабря подписали акт и в этот же день полностью рассчитались, уплатив оставшиеся 33 200 руб. (83 000 руб. x 40%).

Отразим указанные операции в налоговом учете ООО «Комета».

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при упрощенной системе стоимость ремонта основного средства включается в расходы. Специальных требований для ее учета пункт 2 статьи 346.17 НК РФ не содержит, значит, он возможен сразу после осуществления затрат и оплаты.

Часть ремонтных работ оплачено 29 сентября 2008 года в размере 49 800 руб. Хотя это III квартал, уменьшить налоговую базу на указанную сумму можно только в IV квартале, после подписания акта о выполненных работах. Дело в том, что данная сумма — аванс, который не считается расходом. Всю стоимость работ, равную 83 000 руб., удастся списать сразу, но только 9 декабря.

Оплата консультационных семинаров 📌 Реклама Отключить

Работодатели, заинтересованные в грамотных специалистах, направляют сотрудников на семинары. Это оптимальный способ повышения квалификации. Во-первых, можно быстро — за один или несколько дней «подтянуться» в теории или узнать о последних профессиональных достижениях, не тратя на это месяцы, как того требуют курсы. Во-вторых, стоимость семинаров обычно невысокая.

Какими бы ни были суммы, использованные на обучение, хотелось бы их учесть при налогообложении. Возможно ли это? Прежде всего напомним: семинары бывают двух видов — учебные и консультационные.

Учебные семинары посвящаются актуальным отраслевым проблемам или новой информации, которая может повлиять на процесс работы. Их вправе проводить учреждения, имеющие лицензию на образовательную деятельность. По окончании занятий слушателю вручается документ образца, принятого учебным заведением. Стоимость такого семинара можно включить в расходы на подготовку и переподготовку кадров согласно подпункту 33 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при наличии документального подтверждения.

📌 Реклама Отключить

На консультационных семинарах, как правило, разбираются конкретные вопросы. Чтобы в них участвовать, нужно заключить договор об оказании услуг, а после окончания составить акт. Так как консультационная деятельность не указана в Федеральном законе от 08.08.2001 № 128-ФЗ, она не лицензируется. Значит, ее может осуществлять любая фирма или индивидуальный предприниматель. Это не расценивается как подготовка или переподготовка кадров, поэтому на основании подпункта 33 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ учесть оплату уже нельзя. При общем режиме ее отражают в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ). Для упрощенной системы в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ такого вида расходов не предусмотрено, и применяющие ее не могут снизить налоговую базу на стоимость консультационного семинара.

📌 Реклама Отключить Пример 4

Бухгалтер ООО «Звезда» Л.Н. Перепелкина с 10 по 13 ноября 2008 года участвовала в семинаре на тему «УСН. Изменения законодательства в 2009 году». Семинар проходил в учебном центре, с которым работодатель заключил договор на оказание образовательных услуг. Организация, которой принадлежит центр, имеет государственную аккредитацию и лицензию. Стоимость семинара составила 11 200 руб. (без НДС) и была оплачена 7 ноября. Когда он закончился, бухгалтеру были выданы сертификат и акт об оказанных услугах.

Л.Н. Перепелкина посетила еще один семинар — «Упрощенная система налогообложения. Годовая отчетность — 2008: сложные вопросы». Его провела 17 ноября консультационная фирма. Согласно договору об оказании услуг 14 ноября за семинар заплатили 3400 руб. (без НДС), а после завершения получили акт.

Приказы о направлении бухгалтера на учебу, предусмотренную трудовым договором, были оформлены 7 ноября.

Какие расходы может учесть ООО «Звезда», если применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы?

Задачей первого семинара являлось повышение квалификации, что подтвердил выданный сертификат. Поэтому занятия можно отнести к учебным. Они проводились образовательным учреждением, имеющем лицензию. Есть приказ о направлении бухгалтера на семинар, условие в трудовом договоре об учебе и акт об оказании услуг. Расходы оплачены. Значит, согласно подпункту 33 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ 13 ноября 2008 года можно отразить в расходах 11 200 руб. Второй семинар был консультационным, так как его организовала фирма без лицензии на образовательную деятельность. Стоимость консультационных услуг в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ не указана, поэтому 3400 руб. налоговую базу по налогу при УСН не уменьшат.

Затраты на размещение объявлений о поиске работников на вакантные места 📌 Реклама Отключить

Услуги кадровых агентств по подбору персонала дороги. Часто работодатели предпочитают самостоятельно искать подходящих сотрудников, давая объявления в СМИ. Можно ли в этом случае включить в расходы стоимость публикаций?

Некоторые принимают объявления о вакансиях за рекламные и согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ отражают свои затраты в налоговой базе. Однако обратимся к пункту 1 статьи 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ. В нем сказано, что реклама — это информация, распространяемая любым способом и в любой форме. Она адресована неопределенному кругу лиц и должна привлечь внимание к рекламируемому объекту и способствовать его продвижению на рынке. Объявления о наборе персонала даются не для того, чтобы вызвать интерес к фирме, а носят чисто информационный характер. Поэтому затраты на них не относятся к рекламным и не могут быть учтены согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Другого же основания, которое позволило бы плату за публикацию объявлений о вакансии отнести к расходам, в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ нет, и ее нельзя включить в налоговую базу. Кстати, стоимость услуг кадровых агентств при упрощенной системе тоже не учитывается.

📌 Реклама Отключить

Ссылка на статью 250 приведена в статье 346.15 НК РФ

Ущерб от кражи

Независимо от того, что произошло: воровство, мошенничество, присвоение, растрата, результат один — собственник терпит убытки. Несмотря на это, такого расхода, как ущерб из-за хищения, в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ не предусмотрено. Поэтому ни суммы исчезнувших денег, ни стоимость имущества, которое постигла такая же участь, не снизят налоговую базу.

Заметим, что если виновный найден и возместил причиненный урон, то компенсацию придется включить в состав внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Стоимость оформления и обслуживания зарплатных карт

Согласно статье 136 ТК РФ зарплату выдают либо в том месте, где была выполнена работа, либо перечисляют на банковский счет на условиях, обозначенных в коллективном или трудовом договоре. Сегодня все чаще выбирается безналичный способ расчета через пластиковые карты. Естественно, услуги банка небезвозмездны. Отразится ли это на налоговом учете работодателя, который к ним прибегает?

📌 Реклама Отключить

Сначала уточним, за что организации приходится платить. Во-первых, за открытие и обслуживание лицевых счетов, во-вторых, за перевод зарплаты со счета фирмы на счета работников. «Упрощенцы» вправе включать в расходы стоимость услуг кредитных организаций (подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) в соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Несмотря на это, налоговые органы (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 27.09.2005 № 18-11/3/68653) полагают, что суммы за оформление и обслуживание пластиковых карт нельзя отражать в базе по единому налогу. Они ссылаются на перечень банковских операций и услуг, оплата которых считается расходом при упрощенной системе (ст. 5 Федерального закона от 02.12.90 № 395-1). Оформления и обслуживания пластиковых карт в нем действительно не указано.

Кстати, Минфин России согласен, что плату за перевод денег на лицевые счета можно признавать в расходах. Об этом говорится в письме от 02.03.2006 № 03-03-04/1/167, правда, предназначенном плательщикам налога на прибыль. Но на него свободно могут сослаться и «упрощенцы»: порядок учета оплаты банковских услуг при общей и упрощенной налоговой системе один и тот же.

📌 Реклама Отключить Пример 5

ООО «Белоснежка», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, 27 октября 2008 года заключило договор о переводе зарплаты на счета работников, обслуживаемые по пластиковым картам. В тот же день банк списал 1000 руб. за открытие указанных счетов и 15 000 руб. за их годовое обслуживание. Начисления работникам за октябрь составили 453 000 руб. (в том числе НДФЛ 56 810 руб.). 1 ноября деньги были перечислены, а уплаченную банку комиссию в размере 1% суммы, размещенной на лицевых счетах, общество списало в расходы. Отразим операции в налоговом учете ООО «Белоснежка».

Финансовая помощь, предоставленная персоналу 📌 Реклама Отключить

Встречаются работодатели, которые периодически материально поддерживают своих сотрудников. Поводы самые разные: рождение ребенка, свадьба, юбилей, потеря близких. Выделяемые суммы не входят в систему оплаты труда и не носят стимулирующего характера.

При упрощенной системе налоговую базу можно уменьшить на расходы на оплату труда (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Их состав указан в статье 255 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), но материальная помощь в него не входит. То есть щедрых работодателей налоговое законодательство не поощряет. Причем это принципиальная позиция: учитывать дотации, выданные сотрудникам, при общем режиме тоже не разрешено (п. 23 ст. 270 НК РФ).

Экспортные таможенные сборы и пошлины

Давно никого не удивляет, что даже предприниматели-одиночки и совсем небольшие фирмы заводят деловые контакты с зарубежными торговыми партнерами. Достаточно посмотреть на магазины одежды и обуви вокруг. Но сейчас речь идет о поставках за границу. Таможенный режим, при котором товары вывозятся с территории РФ без обязательства об обратном ввозе, называется экспортом (ст. 165 Таможенного кодекса РФ).

📌 Реклама Отключить

Одним из условий экспорта является уплата вывозных пошлин и сборов за таможенное оформление. Но хотя они и обязательны, отнести их на расходы почему-то нельзя. В подпункте 11 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ указаны только суммы, перечисленные за ввоз товаров в Россию. Подпункт 22 тоже не подходит: согласно ему разрешается учитывать налоги и сборы, предусмотренные налоговым законодательством, а платежи по экспортируемым товарам установлены Таможенным кодексом.

Единый налог

Со времени ввода упрощенной системы до 2008 года не утихали споры, считать ли расходом единый налог. Нельзя отрицать: у налогоплательщиков был серьезный аргумент, чтобы настойчиво отстаивать свои интересы. Согласно прежней редакции подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ налоговую базу позволялось снижать на все налоги и сборы, уплаченные по закону. Но Минфин России категорически заявлял — и здесь мы с ним абсолютно согласны, что единый налог нельзя включать в расходы (см. письма Минфина России от 19.12.2006 № 03-11-04/2/281 и от 29.04.2005 № 03-03-02-04/1/104). Судьи же разделились во мнении: одни принимали сторону налоговых органов (см. постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2007 № А19-14377/06-40-Ф02-7162/06-С1, ФАС Северо-Западного округа от 19.09.2006 № А21-6217/2005, от 29.06.2006 № А21-7688/2005 и ФАС Дальневосточного округа от 26.07.2006 № Ф03-А51/06-2/2167), другие полагали, что правы налогоплательщики (см. постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 07.09.2006 № Ф04-5795/2006(26193-А03-32), ФАС Поволжского округа от 17.05.2006 № А65-28896/2005-СА2-8 и ФАС Московского округа от 18.08.2005 № КА-А40/7678-05).

📌 Реклама Отключить

Затянувшееся противостояние наконец прекратил Федеральный закон от 17.052007 № 85-ФЗ. Теперь в подпункте 22 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ прямо указано, что к расходам причисляются все виды налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством, кроме единого налога. «

На заметку. Не всякая отрицательная разница — расход

Подпункт 34 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ позволяет при упрощенной системе учесть в расходах отрицательную курсовую разницу. Однако не всю, а только ту, которая образуется при переоценке в связи с изменением курса ЦБ РФ имущества и требований со стоимостью, выраженной в иностранной валюте. Убытки же от продажи (покупки) валюты по курсу выше (ниже) ЦБ РФ налоговую базу не уменьшат. Они не указаны в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ. Кстати, когда иностранные деньги фигурируют только в документах как условные единицы, а расчеты производятся в рублях, возникают суммовые разницы, которые тоже не относят на расходы. Правда, и в доходах не учитывают. Об этом говорится в пункте 3 статьи 346.17 НК РФ

Бухучет инфо

В налоговом учете расходы делятся на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя (ст. 253 НК РФ):

√ расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

√ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

√ расходы на освоение природных ресурсов;

√ расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

√ расходы на обязательное и добровольное страхование;

√ прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Внереализационные расходы определены законодателем через критерий отсутствия непосредственной связи с производством и реализацией и через конкретный перечень статей, которые могут быть учтены в составе внереализационных расходов. Перечень расходов является не закрытым. Поэтому любые обоснованные расходы, иные, чем прямо перечисленные, которые не связаны непосредственно с производством и реализацией, могут быть учтены в составе внереализационных расходов.

Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются в целях налога на прибыль на (ст. 253 НК РФ):

● материальные расходы;

● расходы на оплату труда;

● суммы начисленной амортизации;

● прочие расходы.

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, то налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе относятся расходы расходов (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ). В связи с внесением изменений в 2005 г. в гл. 25 НК РФ с 1 января 2005 г. организациям предоставляется право самим определять перечень прямых расходов, закрепив свое решение в учетной политике для целей налогообложения.

Налоговым кодексом предусмотрены следующие прямые расходы:

√ материальные затраты в части затрат на:

■ приобретение сырья и (или) материалов, используемых при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

■ приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

√ расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

√ суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров (работ, услуг).

К прямым расходам относятся также стоимость покупных товаров (ст. 320 НК РФ), реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика – покупателя товаров в случае, если данные расходы не включены в цену приобретения этих товаров. В связи с внесением изменений в 2005 г. в гл. 25 НК РФ с 1 января 2005 г. организациям предоставляется право формировать стоимость покупных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 «Внереализационные расходы» НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 315 НК РФ должны быть обособленно учтены следующие расходы, произведенные в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающие сумму доходов от реализации:

1) на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за исключением расходов, указанных в пп. 2 – 6 этого пункта;

2) понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

3) понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

4) понесенные при реализации покупных товаров;

5) связанные с реализацией основных средств;

6) понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).

< Предыдущая

Как учитываются расходы будущих периодов

Учитывая расходы, бухгалтер довольно часто сталкивается с ситуацией, когда затраты не могут быть признаны текущими, поскольку в настоящем периоде их нельзя включить в отчет. Между тем израсходованные средства должны в обязательном порядке быть учтены на балансе организации. Для этого и предназначен подход к ним как к расходам будущих периодов (РБП).

В статье мы рассмотрим, какие именно затраты следует относить к расходам будущих периодов, как их классифицировать и отражать на балансе, проясним нюансы налогового учета РБП, их расчета и инвентаризации.

Расходы будущих периодов: что именно отражаем на балансе

В бухгалтерском учете следует отражать стоимость активов – средств, над которыми организация получает контроль в результате актов своей деятельности, в расчете на финансовые или иные выгоды. Так проясняет этот термин Концепция бухучета РФ, принятая в Методологическом совете по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации, Президентским советом ИПБ РФ 29 декабря 1997 года.

Стоимость актива составляется из средств, затраченных на его приобретение, создание, введение в производство и т.п. Все эти затраты попадают на баланс в том отчетном периоде, когда их документально производили (признавали), даже если реально оплачивали не в это время (п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Однако закон разрешает для некоторых активов прописать в бухгалтерских нормативных актах условия, по которым некоторые затраты на них отражаются и списываются по другим, отличным от общих, правилам. Тем не менее они точно так же входят в себестоимость активов, просто это включение состоится не в момент оплаты, а позже. Естественно, их нельзя отразить на балансе в момент оплаты, потому что прибыль от их вложений проявится в других отчетных периодах и должна списываться постепенно и равномерно в течение всего срока службы такого актива. Поэтому эти затраты относят к расходам будущих периодов.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ: РБП – это траты, произведенные в один отчетный период и включаемые в себестоимость активов в последующие периоды хоздеятельности организации, необходимые для получения прибыли в будущем. Отличие их от других затрат фирмы существует исключительно в бухгалтерском учете.

Удобства РБП для бухгалтеров

Относить на будущие периоды определенные виды расходов оказывается во многих случаях целесообразнее, чем признавать их в текущем периоде. Бухгалтеры любят данный вид учета по нескольким причинам, иногда сознательно применяя его не совсем корректно, поскольку это удобно.

  1. Можно не опасаться больших сумм в текущих расходах. Например, фирма приобрела дорогое оборудование или сделала затратный ремонт. Даже если эти деньги можно списать сразу, это ухудшит отчетность, ведь прибыль, если она в итоге получится, сразу показать будет нельзя.
  2. РБП позволяют «спрятать» убытки. Даже обоснованные финансовые убытки – неприятные сигналы для налоговиков-проверяющих, отбирающих «жертв» для выездной проверки. Поэтому бухгалтеры иногда идут на меньшие нарушения, отражая на этом счете «убыточные» статьи текущих расходов, хотя это и неверно.
  3. Легче свести бухучет с налоговым учетом. Случаются ситуации, которые могут повлиять на расхождения в данных видов учета, к примеру, основное средство было продано еще до истечения его эксплуатации, в результате получился убыток. Он не может быть списан сразу, ведь до окончания срока полезного использования еще есть определенное время, в течение которого и нужно отражать появившийся убыток. Проще занести средства от продажи основного средства не в «Прочие доходы и расходы», а в «РБП» и списывать одновременно с налоговым учетом, хотя это не совсем правомерно.
  4. Простое списание. Если учетная политика позволяет равномерное списание средств на РБП, это можно ввести как автоматическую функцию, что сокращает труд бухгалтера и уменьшает возможность ошибок.

ВАЖНО! С целью разумной классификации и предупреждения нарушений учета РБП Минфин предусмотрел четкую идентификацию данного вида расходов.

Как отграничить РБП от остальных расходов

Работая в той или иной отрасли, бухгалтер принимает во внимание конкретную специфику расходов организации. Учитывая нюансы, он может определить критерии, по которым те или иные траты следует отнести в РБП. Эти критерии фиксируются в учетной политике.

Первым шагом является корректное разделение обычных расходов и активов, которыми по определению являются РБП.

Признаки актива:

  1. Подотчетность и подконтрольность данной организации.
  2. Направленность на будущие выгоды:
    • применение отдельно или вкупе с другими активами для осуществления основной деятельности организации;
    • обмен на иной актив;
    • использован в качестве погашения обязательства;
    • распределен между владельцами бизнеса.

Второй шаг – выделение среди активов расходов будущих периодов согласно определениям, приведенным в учетной политике. Примеры РБП – вложений, произведенных раньше, чем можно оприходовать прибыль от них, а значит, отразить в отчетном периоде:

  • расходы на планирование и подготовку строительных работ;
  • приобретение лицензионного программного обеспечения;
  • средства, затраченные на сертификацию продукции, лицензирование, получение патента;
  • приобретение полисов добровольного страхования (медицинского, имущественного, транспортного);
  • средства на рекламные акции, которые еще продолжают длиться;
  • финансы на запуск новых мощностей, освоение оборудования;
  • затраты на рекультивацию земель;
  • средства, затраченные не в сезон (для сезонных производств);
  • расходы на перенесение филиалов в другие точки;
  • деньги на проведение техосмотров транспорта;
  • комиссия за гарантию банка;
  • оплата аренды;
  • иные расходы, которые списываются постепенно.

ВАЖНО! Первые два пункта отнесения активов к РБП определяет ПБУ, а остальные дополняет Налоговый кодекс РФ.

Не относят к РБП выданные авансовые платежи, в том числе и подписку на периодику, а также суммы, выплачиваемые в качестве отпускных.

Особенности бухучета расходов будущих периодов

Бухгалтеры относят к РБП те траты, относительно которых нет твердых условий их отражения на балансе в ПБУ, если их планируется списывать в течение нескольких лет. Правилами бухучета предусмотрено 2 способа отражения РБП на балансе:

  • отдельной статьей (строкой) в группе «Запасы»;
  • обособленной группой статей (строк) в разделе «Оборотные активы».

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В балансе указывается только итог по сумме РБП, то есть те средства, которые еще не были списаны в предыдущие периоды.

Аналитический учет РБП

Средства организации, которые учитываются в качестве РБП, собираются на счетах аналитического учета счета 1 401 50 000 «Расходы будущих периодов» (п. 124 Инструкции № 162н). Они оказываются там в момент их поступления (начисления). Затем они постепенно распределяются:

  • на финансовый результат в течение обозначенного периода – финансового года, когда будет производиться отчет (дебет 1 401 20 0000);
  • либо на себестоимость продукции по итогам финансового года (дебет 1 109 60 000).

Порядок их списания определяется организацией. Их можно списывать:

  • равномерно;
  • пропорционально объему (продукции услуг, работ) того периода, в котором их планируется списывать.

Дополнительные условия организация имеет право устанавливать самостоятельно (п. 301, 302 Инструкции № 157н).

Счет для учета РБП

План счетов бухгалтерского учета, утвержденный Приказом Минфина РФ №94н от 31 октября 2000 года, предписывает использовать для проведения РБП по балансу счет №97, специально выделенный для отражения информации о затратах последующих отчетных периодов.

Кредит этого счета аккумулирует сведения о тратах, которые впоследствии будут постоянно попадать в дебет одного из счетов:

  • 20 «Основное производство»;
  • 26 «Общехозяйственные расходы»;
  • 44 «Затраты на реализацию»;
  • 91 «Прочие доходы и расходы».

Например, фирма закупила лицензионное программное обеспечение для ПК, срок службы которого – 7 лет. Значит, в течение этих 7 лет каждый месяц нужно списывать в расходы равные доли стоимости купленного ПО.

Дебет счета 97 несет информацию о понесенных затратах – тех средствах, которые уже были заплачены в данном отчетном периоде.

РБП: проводки

Чтобы учесть и списать расходы будущих периодов, нужно произвести следующие бухгалтерские проводки:

  • дебет 97, кредит 51 «Расчетные счета» (или 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками») – средства учтены в качестве расходов будущих периодов;
  • дебет 20 (26, 44, 91), кредит 97 – списание части средств, относящихся к текущему периоду, в качестве доли расходов будущих периодов.

Пример расчета РБП для отражения в бухучете

ООО «Бригантина» в мае 2017 года приобрело годичный страховой полис на свое материальное имущество за 300 000 руб., уплаченных страховому агентству единовременно. Действие договора начинается 1 июня 2017 года и заканчивается 1 июня 2018 года. Бухгалтеру нужно будет сделать следующие отметки в отчетных документах:

  1. 1 июня 2017 года:
    • дебет 76.1 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит 51 «Расчетный счет» – уплачено 300 000 руб. в качестве страховой премии;
    • дебет 97, кредит 76.1 – 300 000 руб. признаны расходами будущих периодов.
  2. 30 июня 2017 года: дебет 20 (44, 91…), кредит 97 – 300 000 / 365 дней в году х 30 дней в июне = 24 657 руб., сумма списана как затраты на страхование по 2 кварталу.
  3. 30 сентября 2017 года: дебет 20 (44,91…), кредит 97 – 300 000 / 365 дней в году х (31 день в июле + 31 день в августе + 30 дней в сентябре) = 75 616 руб., сумма списана как затраты на страхование по 3 кварталу.
  4. 31 декабря 2017 года: дебет 20 (44,91…), кредит 97 – 300 000 / 365 дней в году х (31 день в октябре + 30 дней в ноябре + 31 день в декабре) = 75 616 руб., сумма списана как затраты на страхование по 4 кварталу.
  5. 31 марта 2018 года: дебет 20 (44,91…), кредит 97 – 300 000 / 365 дней в году х (31 день в январе + 28 дней в феврале + 31 день в марте) = 73 972 руб., сумма списана как затраты на страхование по 1 кварталу-2018.
  6. 31 мая 2018 года: дебет 20 (44,91…), кредит 97 – 300 000 / 365 дней в году х (30 дней в апреле + 31 день в марте) = 73 972 руб., сумма списана как затраты на страхование по 2 кварталу-2018.

Инвентаризация РБП

Раз в год бухгалтерия должна проводить сверку движения средств и остатков по счету 97 с первичной документацией, то есть выяснять, правильно ли отражается оборот счетов будущих периодов: сколько из них списано, а сколько еще осталось. Этот процесс называется инвентаризацией РБП. Ее проводят в рамках обычной ежегодной инвентаризации. Она оформляется специальным актом по форме № ИНВ-11, в котором должна быть отражена следующая информация:

  • основание для проведения инвентаризации (приказ, распоряжение руководства);
  • даты начала и окончания инвентаризации;
  • дата составления акта;
  • состав инвентаризационной комиссии;
  • анализ каждого вида расходов (общая величина в данном отчетном периоде, списание в предыдущих периодах, остаток к списанию в будущих периодах);
  • подпись материально ответственных лиц о наличии остатков средств (активов) в натуральном виде;
  • подпись экономиста о правильности проведения расчетов.

Акт составляется в 2 экземплярах, один остается в инвентаризационной комиссии, второй передается руководству.

Налоговый учет расходов будущих периодов

Налоговый кодекс РФ отдельно не определяет учет РБП. Он устанавливает общее правило, по которому расходы имеют отношение к налогооблагаемой базе в том периоде, в котором они появляются по условиям заключаемых сделок.

Это значит, что списывать расходы на налоги нужно, руководствуясь документальными правилами, по которым был оформлен договор сделки. Если из них следует, что расходы распределены на несколько периодов, то для налогообложения они учитываются в течение всего указанного времени.

Например, организация заплатила за сертификацию продукции определенную сумму. В состав базы по налогам эта сумма вносится равными долями в течение всего срока действия сертификата.

К СВЕДЕНИЮ! Если из договора невозможно определить сроки, к которым следует относить расходы, организация должна сделать это в соответствии со своей учетной политикой.

РБП и спецрежимы

Не все предприниматели имеют дело с расходами будущих периодов. Так, чаще с ними сталкиваются плательщики ОСНО, а выбравшие «упрощенку», как правило, с ними не работают.

Если организация перешла на УСН с другого налогового режима, и у нее остались средства на счете 97, их нужно полностью списать в расходы и отразить в КУДиРе. Порядок их учета в сфере налогообложения может отличаться:

  • если их фактически оплатили до того момента, как режим изменился на УСН, они не уменьшат налоговую базу, потому что уже не войдут в отчетный период как вычитаемые затраты;
  • если данные расходы входят в ст. 346.16 НК РФ и понесены уже после перехода на УСН, они могут войти в налоговую базу в составе расходов, уменьшающих ее.