Правила бухгалтерского учета

В статье рассматриваются методологические основы и общие характеристики системы учета в государственных учреждениях РК.

Регулирование общих вопросов методологии бухгалтерского учета и отчетности осуществляет Министерство финансов Республики Казахстан через Управление методологии бухгалтерского учета и отчетности.

В Казахстане активно проводится процесс реформирование бухгалтерского учета общественного сектора. Оно связано с выполнением одной из главных задач — создание прозрачной и ясной системы управления активами государства, что позволит эффективно контролировать финансовые ресурсы страны.

В соответствии с Бюджетным кодексом Республики Казахстан с 1 января 2013 года все государственные учреждения переходят на новую систему ведения бухгалтерского учета.

С этой целью разработаны и утверждены нормативные правовые акты в сфере бухгалтерского учета государственных учреждений в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности для общественного сектора (МСФООС) по методу начисления, в том числе План счетов бухгалтерского учета государственных учреждений, утвержденный приказом Министра финансов Республики Казахстан от 15 июня 2010 года № 281 (далее — План счетов бухгалтерского учета государственных учреждений) и Правила ведения бухгалтерского учета в государственных учреждениях, утвержденные приказом Министра финансов Республики Казахстан от 3 августа 2010 года № 393, действие которых вступает в силу с 1 января 2013 года.

Совершенствование бухгалтерского учета началось в Республике Казахстан в начале девяностых годов прошлого века и продолжается в наши дни параллельно с развитием молодого государства. За эти годы произошли кардинальные преобразования.

В Казахстане активно проводится процесс реформирование бухгалтерского учета общественного сектора. Оно связано с выполнением одной из главных задач — создание прозрачной и ясной системы управления активами государства, что позволит эффективно контролировать финансовые ресурсы страны.

В соответствии с Бюджетным кодексом Республики Казахстан с 1 января 2013 года все государственные учреждения переходят на новую систему ведения бухгалтерского учета.

С этой целью разработаны и утверждены нормативные правовые акты в сфере бухгалтерского учета государственных учреждений в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности для общественного сектора (МСФООС) по методу начисления, в том числе План счетов бухгалтерского учета государственных учреждений, утвержденный приказом Министра финансов Республики Казахстан от 15 июня 2010 года № 281 (далее — План счетов бухгалтерского учета государственных учреждений) и Правила ведения бухгалтерского учета в государственных учреждениях, утвержденные приказом Министра финансов Республики Казахстан от 3 августа 2010 года № 393, действие которых вступает в силу с 1 января 2013 года.

В соответствии с пунктом 94 раздела 25 «Переходные положения» Учетной политики, утвержденной приказом Министра финансов Республики Казахстан от 7 сентября 2010 года № 444, при переходе на ведение бухгалтерского учета методом начисления государственное учреждение переносит сальдо баланса по состоянию на 1 января 2013 года, составленного в соответствии с Инструкцией № 30 на соответствующие сальдо бухгалтерского баланса по Схеме перехода на План счетов бухгалтерского учета государственных учреждений с учетом критериев признания активов и обязательств.

Ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности в соответствии с МСФООС оказывает немаловажное значение на бюджетную систему РК.

С применением МСФООС появляется возможность более эффективно использовать информацию для:

  • принятия управленческих решений;
  • управления государственными ресурсами;
  • реального планирования бюджетных расходов.

Регулирование общих вопросов методологии бухгалтерского учета и отчетности осуществляет Министерство финансов Республики Казахстан через Управление методологии бухгалтерского учета и отчетности, в функции которого входит:

  • организация разработки и рассмотрения проектов национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета, других нормативно-правовых актов по ведению бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности;
  • совершенствования организационных форм и методов бухгалтерского учета в Республики Казахстан;
  • методологического обеспечения внедрения современной технологии сбора и обработки учетной информации;
  • разработки рекомендаций по совершенствованию системы подготовки, переподготовки и повышения квалификации бухгалтеров.

В настоящее время утверждены, зарегистрированы в Министерстве юстиции Республики Казахстан, опубликованы в СМИ и размещены на сайте Министерства (www.minfin.kz, раздел «МСФООС»), следующие нормативные правовые акты:

  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 03 августа 2010 года № 393 «Об утверждении Правил ведения бухгалтерского учета в государственных учреждениях» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 6443 от 25 августа 2010 года), с учетом изменений и дополнений внесенных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 24 июля 2012 года № 348 «О внесении изменений и дополнений в приказ Министра финансов Республики Казахстан от 23 августа 2010 года № 393 «Об утверждении Правил ведения бухгалтерского учета в государственных учреждениях» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 7873 от 23 августа 2012 года) (далее — Правила ведения бухгалтерского учета);
  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 07 сентября 2010 года № 444 «Об утверждении учетной политики» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 6505 от 22 сентября 2010 года), с учетом изменений и дополнений внесенных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 21 сентября 2012 года № 433 «О внесении изменений и дополнений в приказ Министра финансов Республики Казахстан от 7 сентября 2010 года № 444 «Об утверждении учетной политики» (далее — Учетная политика);
  • приказ и.о. Министра финансов Республики Казахстан от 02 августа 2011 года № 390 «Об утверждении Альбома форм бухгалтерской документации для государственных учреждений Республики Казахстан» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 7126 от 15 августа 2011 года) (далее — Альбом форм);
  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 15 июня 2010 года № 281 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета государственных учреждений» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 6314 от 29 июня 2010 года) с учетом изменений и дополнений, внесенных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 11 июля 2012 года № 338 «О внесении изменений и дополнений в приказ Министра финансов Республики Казахстан от 15 июня 2010 года № 281 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета государственных учреждений» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 7830 от 06 августа 2012 года) (далее — План счетов);
  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 08 июля 2010 года № 325 «Об утверждении форм и правил составления и представления финансовой отчетности» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 6352 от 26 июля 2010 года) с учетом изменений и дополнений, внесенных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 12 сентября 2012 года № 418 «О внесении изменений и дополнений в приказ Министра финансов Республики Казахстан от 8 июля 2010 года № 325 «Об утверждении форм и правил составления и представления финансовой отчетности» (далее — Правила составления финансовой отчетности);
  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 25 июня 2010 года № 303 «Об утверждении Правил составления администраторами бюджетных программ консолидированной финансовой отчетности» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 6339 от 19 июля 2010 года) с учетом изменений и дополнений, внесенных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 12 сентября 2012 года № 417 «О внесении изменений и дополнений в приказ Министра финансов Республики Казахстан от 25 июня 2010 года № 303 «Об утверждении Правил составления администраторами бюджетных программ консолидированной финансовой отчетности» (далее — Правила составления консолидированной финансовой отчетности);
  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 29 июля 2011 года № 387 «О внесении изменений и дополнений в приказ Министра финансов Республики Казахстан от 27 февраля 2009 года № 89 «Об утверждении Правил составления и предоставления бюджетной отчетности государственными учреждениями и администраторами бюджетных программ» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 7131 от 15 августа 2011 года) (далее — Правила составления бюджетной отчетности);
  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 22 августа 2011 года № 423 «Об утверждении Правил проведения инвентаризации в государственных учреждениях» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 7197 от 22 сентября 2011 года) (далее — Правила проведения инвентаризации);
  • приказ Министра финансов Республики Казахстан от 27 апреля 2011 года № 219 «О внесении изменений и дополнений в приказ Министра финансов Республики Казахстан от 24 февраля 2011 года № 95 «О некоторых вопросах государственного регулирования системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в государственных учреждениях» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Республики Казахстан № 6965 от 20 мая 2011 года) (далее — Годовые нормы износа по долгосрочным активам).

Внесены изменения в статью 117 Бюджетного кодекса Республики Казахстан по уточнению перечня финансовой отчетности (Закон Республики Казахстан «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Казахстан по вопросам пересмотра компетенции уполномоченных государственных органов и Правительства Республики Казахстан на принятие нормативных правовых актов, устанавливающих требования к проверяемым субъектам» от 5 июля 2011 года № 452-IV).

Администраторы бюджетных программ по согласованию с центральным уполномоченным органом по исполнению бюджета могут издавать указания о порядке применения общих положений по бухгалтерскому учету в государственных учреждениях своей системы с учетом специфики их деятельности и соблюдением ведения бухгалтерского учета в государственных учреждениях и Учетной политикой.

Регламентация бухгалтерского учета бюджетных учреждений относится к прямым функциям казначейства Республики Казахстан, которое было создано как одно из управлений Министерства финансов.

В функции и задачи Государственного казначейства входит разработка нормативно-методических документов по вопросам бухгалтерского учета, отчетности и организации исполнения бюджетов всех уровней, которые являются обязательными для всех предприятий, учреждений и организаций, использующих бюджетные средства и средства государственных внебюджетных фондов.

Последним звеном в системе органов, которые определяют методику и методологию бухгалтерского учета бюджетных учреждений, является само учреждение.

Законом «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности Республики Казахстан» определены основные положения относительно прав и обязанностей субъекта хозяйствования по ведению учета.

Так, бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях и организациях должен вестись непрерывно с момента регистрации и прекращается лишь с их ликвидацией.

Порядок ведения бюджетного учета определяется центральным уполномоченным органом по исполнению бюджета.

Особенности бухгалтерского учета в бюджетных организациях

Рисунок 1. Особенности бухгалтерского учета в бюджетных организациях

В связи со специфическими особенностями деятельности бюджетных учреждений, которые обусловлены действующим законодательством о бюджетном устройстве и бюджетном процессе, бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях также имеет свою специфику (Рисунок 1).

Важнейшим условием обеспечения единства системы бюджетного учета является его организация в разрезе статей бюджетной классификации.

Бюджетные учреждения и организации реализуют свои права в отношении регулирования вопросов бухгалтерского учета в виде:

  • выбора организационной формы;
  • разработки модели системы внутрихозяйственного учета и контроля деятельности учреждения или организации;
  • Создания схемы документооборота;
  • выбора способа обработки и фиксации информации на соответствующих носителях;
  • выбора программного обеспечения бухгалтерского учета;
  • планирование развития методики бухгалтерского учета по конкретным условиям деятельности учреждения или организации.

1) Бухгалтерский учет осуществляется в рамках
— государства
— отдельного региона
— министерства и ведомства
— отдельной организации
— общественной организации

2) Бухгалтерский учет это упорядоченная система
— сплошного, непрерывного отражения фактов хозяйственной деятельности
— сплошного и документального отражения фактов хозяйственной деятельности
— сплошного, непрерывного и документального отражения фактов хозяйственной деятельности
— сплошного, периодического и документального отражения фактов хозяйственной деятельности?3) Объектами бухгалтерского учета являются
— имущество, источники формирования имущества, факты хозяйственной жизни,
— имущество, источники формирования имущества, факты хозяйственной жизни, хозяйственные процессы
— имущество, источники формирования имущества, факты хозяйственной жизни, хозяйственные, технические и социальные процессы
— имущество, источники формирования имущества, хозяйственные процессы4) Основным для бухгалтерского учета является
— денежный измеритель
— трудовой измеритель
— натуральный измеритель
— натурально-стоимостной измеритель
— условный измеритель5) Имущество организации включает
— капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— внеоборотные активы, оборотные активы,
— внеоборотные активы, оборотные активы, кредиторскую задолженность
— внеоборотные активы, капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— капитал, долгосрочные обязательства6) Источники формирования имущества организации включают
— капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— внеоборотные активы, оборотные активы
— внеоборотные активы, оборотные активы, кредиторскую задолженность
— внеоборотные активы, капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— капитал, долгосрочные обязательства7) Внеоборотные активы включают следующие составляющие
— основные средства
— нематериальные активы
— запасы
— денежные средства
— дебиторская задолженность
— кредиторская задолженность8) Оборотные активы включают следующие составляющие
— основные средства
— нематериальные активы
— запасы
— денежные средства
— дебиторская задолженность
— кредиторская задолженность9) Собственный капитал включает следующие составляющие
— займы и кредиты
— кредиторская задолженность
— дебиторская задолженность
— уставный капитал
— добавочный капитал
— нераспределенная прибыль
— резервный капитал10) Заемный капитал включает следующие составляющие
— займы и кредиты
— кредиторская задолженность
— дебиторская задолженность
— уставный капитал
— добавочный капитал
— нераспределенная прибыль
— резервный капитал11) Хозяйственные процессы, как объекты бухгалтерского учета, включают
— процесс производства
— процесс потребления
— процесс продаж
— процесс регулирования
— процесс распределения
— процесс снабжения12) Метод бухгалтерского учета включает следующие элементы
— документация и инвентаризация
— счета и двойная запись
— планирование и анализ
— баланс и отчетность
— контроль и регулирование
— оценка и калькуляция13) Бухгалтерский баланс это таблица, включающая
— актив и пассив;
— дебет и кредит;
— обороты и сальдо;
— обороты.14) В активе баланса показываются
— капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— внеоборотные активы, оборотные активы
— внеоборотные активы, оборотные активы, кредиторскай задолженность
— внеоборотные активы, капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— капитал, долгосрочные обязательства15) В пассиве баланса показываются
— капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— внеоборотные активы, оборотные активы
— внеоборотные активы, оборотные активы, кредиторская задолженность
— внеоборотные активы, капитал, долгосрочные обязательства, краткосрочные обязательства
— капитал, долгосрочные обязательства16) Бухгалтерские счета используются
— текущего учета и контроля за наличием и движением объектов бухгалтерского учета
— периодического учета и контроля за наличием и движением объектов бухгалтерского учета
— текущего учета и контроля за наличием объектов бухгалтерского учета
— периодического учета и контроля за движением объектов бухгалтерского учета17) Бухгалтерский счет, включает следующие части
— актив и пассив
— дебет и кредит

— приход и расход
— доход и расход18) Основные элементы бухгалтерского счета
— сальдо на начало и конец месяца: оборот по активу и оборот по пассиву за месяц
— сальдо на начало и конец года; оборот по дебету и оборот по кредиту за год
— сальдо на начало и конец дня; обороты за день
— сальдо на начало и конец месяца; оборот по дебету и оборот по кредиту за месяц19) Активные счета используются для учета
— имущества
— источников образования имущества
— хозяйственных операций
— экономических показателей20) Пассивные счета используются для учета
— имущества
— источников образования имущества
— хозяйственных операций
— экономических показателей

В ходе аудиторских проверок правильности ведения учета и составления отчетности часто выявляются ошибки в учете основных средств (ОС). Такие ошибки влияют на величину стоимости ОС, отраженную в бухгалтерской отчетности, и могут приводить к ответственности, которая предусмотрена за нарушение правил ведения бухгалтерского учета. Также ошибки в учете ОС влияют на величину налога на имущество, так как в соответствии с п. 1 ст. 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признается движимое и недвижимое имущество организации. Кроме того, искажается величина подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль. Возможны также ошибки в принятии к вычету НДС. Рассмотрим наиболее распространенные ошибки.

Документальное оформление операций с основными средствами

Ошибка. Иногда организации не на все принятые ОС оформляют акты по соответствующей унифицированной форме N ОС-1, N ОС-1а или N ОС-1б (Унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств утверждены Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7), а также инвентарные карточки. Часто документы не имеют необходимых подписей должностных лиц.

Разъяснение. В этом случае аудиторы говорят, что нарушены положения п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ (Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действовал до 31 декабря 2012 г.)) или ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действует с 1 января 2013 г.). Документы, не оформленные должным образом, не являются первичным учетным документом, на основании которого производятся бухгалтерские записи.

Отсутствие должным образом оформленных актов ввода в эксплуатацию основных средств может привести к серьезным налоговым последствиям как по налогу на прибыль, так и по НДС. Если организация не может подтвердить момент ввода объекта в эксплуатацию, то она не может начислять амортизацию по данному объекту (п. 21 ПБУ 6/01 (Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 утверждено Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н), п. 2 ст. 259 НК РФ) и, следовательно, подтвердить расход в виде амортизационных отчислений в обоих видах учета. Принимать НДС к вычету в этом случае организация не вправе (пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

Исправить неверно оформленный документ в данном случае не составляет труда, главное — своевременно выявить этот факт до прихода аудиторов или налоговых инспекторов.

Момент учета объекта в составе основных средств

Ошибка. Объект учли в составе ОС только с момента ввода в эксплуатацию. А пока он находился на складе, отражали на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Разъяснение. «Задержка» затрат по приобретению ОС на счете 08 должна быть обоснованной (строительство, передача в монтаж). Иначе искажаются остаточная стоимость ОС, амортизация для целей бухгалтерского учета (момент перевода в запасы), налог на имущество и бухгалтерский финансовый результат. На самом деле объект, не требующий монтажа, нужно учитывать в составе основных средств в момент приобретения, а объект, требующий монтажа, — после завершения монтажа и приведения в состояние, пригодное для использования (п. 4 ПБУ 6/01).
Датой принятия основного средства на учет является дата утверждения руководителем компании акта приемки-передачи ОС. С этого момента нужно платить налог на имущество (Письмо ФНС России от 19 сентября 2011 г. N ЗН-4-1/115241).
Чтобы исправить ошибку, нужно подать уточненную декларацию по налогу на прибыль, отразив принятие объекта к учету в момент его приобретения. При этом налог на имущество увеличивается, придется уплатить пени. А налог на прибыль уменьшается — за счет изменения налога на имущество.
Поскольку ошибка привела к переплате налога на прибыль, можно учесть все в периоде обнаружения. Тогда уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль подавать не нужно (ст. 54 НК РФ).

Ошибка. Недвижимость перевели в состав ОС только после государственной регистрации.

Разъяснение. Если сформирована первоначальная стоимость объекта недвижимости, оформлены первичные учетные документы по приемке-передаче и объект эксплуатируется, его нужно учитывать на отдельном субсчете к счету 01 «Основные средства» — независимо от того, переданы документы на государственную регистрацию или нет. Такой порядок действует с 1 января 2011 г. (п. 52 Указаний по учету ОС (Утверждены Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н)).

Об этом говорится и в Письме Минфина России от 22 марта 2011 г. N 07-02-10/20 (ФНС России Письмом от 31 марта 2011 г. N КЕ-4-3/5085@ направила его подведомственным инспекциям для использования в работе). ВАС РФ также поддерживает официальную позицию (см. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. N 148).

Учет объектов, состоящих из нескольких частей

Ошибка. Составной объект списали по частям, несмотря на то что срок полезного использования частей существенно не различается.

Разъяснение. Речь идет об активах стоимостью более 40 000 руб., состоящих из нескольких частей, цена каждой из которых менее 40 000 руб. Например, это могут быть компьютер, стеллажи сборочные, комплект мебели, столы с тумбами.

Компании выгодно списать стоимость каждой части отдельно и учесть в расходах единовременно. А инспекторы при проверках стараются доказать, что каждый комплект активов является единым инвентарным объектом, поэтому списывать его нужно через амортизацию.

Обратите внимание: каждая часть ОС учитывается как самостоятельный инвентарный объект, только если сроки полезного использования частей объекта существенно различаются (п. 6 ПБУ 6/01). Критерий существенности для сроков имеет смысл закрепить в учетной политике.

Если организация уже списала стоимость составного объекта по частям, во избежание возможных рисков следует внести уточнения в декларацию по налогу на прибыль за период, когда налог был занижен. Затем в бухгалтерской справке нужно отразить амортизационные отчисления по объекту и уточнить сумму налога на имущество.

Кроме того, придется уточнить и расчеты по налогу на прибыль — отразить налоговую амортизацию и повышение налога на имущество. Уточнять декларации по налогу на прибыль можно в периоде обнаружения ошибки либо в текущем периоде (ст. 54 НК РФ).

Неотделимые улучшения арендованных основных средств

Ошибка. Неотделимые улучшения арендованного имущества не согласовали с арендодателем.

Разъяснение. Арендатор вправе амортизировать капитальные вложения в арендованное имущество только в двух случаях (п. 1 ст. 258 НК РФ), а именно когда:

1) неотделимые улучшения согласованы с арендодателем;

2) их стоимость арендодатель не возмещает.

Если согласование отсутствует, появляются налоговые риски по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество. Кроме того, искажается информация о расходах, ОС и финансовом результате в бухгалтерской отчетности.

Чтобы исправить эту ошибку, нужно составить дополнительное соглашение к договору аренды.

Ошибка. По неотделимым улучшениям начислили амортизационную премию.

Разъяснение. Амортизационную премию в таком случае начислять нельзя (Письмо Минфина России от 12 октября 2011 г. N 03-03-06/1/663).

Арендатор должен амортизировать неотделимые улучшения, стоимость которых ему не компенсировали, в особом порядке — исходя из срока полезного использования имущества и только в течение срока действия договора аренды (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Судебная практика по этому вопросу неоднозначна. Есть решения как в пользу компаний (Постановление ФАС Московского округа от 2 февраля 2011 г. N КА-А40/15635-10), так и в пользу налоговых органов (Постановление ФАС Московского округа от 11 сентября 2009 г. N КА-А40/8505-09).

Формирование первоначальной стоимости основных средств

Искажение первоначальной стоимости ОС влечет за собой искажение ряда показателей: себестоимости отчетного периода, остаточной стоимости ОС, задолженности перед бюджетом по налогам на имущество и на прибыль.

Ошибка. Таможенные пошлины, уплаченные при ввозе ОС, а также расходы на доставку включены в прочие расходы.

Разъяснение. Достаточно часто некоторые расходы включают не в первоначальную стоимость ОС (п. п. 8 и 12 ПБУ 6/01, п. 1 ст. 257 НК РФ), а в состав текущих расходов и полностью учитывают при расчете налога на прибыль. Примером таких расходов служат суммы, уплачиваемые организациям за информационные, консультационные услуги, связанные с приобретением ОС, расходы по сборке и доставке ОС и приведению объекта в состояние, пригодное для использования, расходы по монтажным работам.

В налоговом учете таможенные пошлины, уплаченные при ввозе основных средств, нужно включать в первоначальную стоимость ОС. При вводе в эксплуатацию сумма пошлины будет списываться через амортизацию (п. 1 ст. 257 НК РФ, Письмо Минфина России от 8 июля 2011 г. N 03-03-06/1/413).

Ошибка. Проценты по кредитам, связанным с приобретением инвестиционного актива, в налоговом учете отнесли на увеличение стоимости ОС.

Разъяснение. В бухгалтерском учете проценты по кредитам и займам, связанным с приобретением инвестиционного актива, напротив, увеличивают первоначальную стоимость ОС (п. п. 7 — 14 ПБУ 15/2008 (Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008) утверждено Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 107н)).

Капитализировать проценты в налоговом учете нельзя, это нарушение норм ст. 269 НК РФ (в ней закреплены правила списания процентов).

Если в налоговом учете включить проценты в стоимость ОС, то налог на прибыль окажется завышенным. В этом случае компания вправе как сдать уточненную налоговую декларацию за период совершения ошибки, так и учесть переплату в декларации за текущий период (ст. 54 НК РФ).

Обратите внимание: необходимо оформить бухгалтерской справкой факт обнаружения ошибки и решение о сдаче уточненной декларации.

Ошибка. Затраты на модернизацию ОС учли в прочих расходах.

Разъяснение. И в бухгалтерском, и в налоговом учете затраты на реконструкцию и модернизацию объекта ОС увеличивают первоначальную стоимость объекта.

Основное отличие модернизации (реконструкции) в том, что она приводит к улучшению нормативных показателей функционирования объекта (п. 27 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 257 НК РФ). Если же технико-экономические показатели не улучшились, не произошли иные аналогичные изменения, не поменялось назначение ОС и у них не появилось новых качеств, то модернизацией (реконструкцией) проведенные работы не являются. Это капитальный или текущий ремонт. Затраты на ремонты в налоговом учете признаются в составе прочих расходов и учитываются полностью в периоде осуществления.

Перечень документов, которыми можно руководствоваться при определении терминов «капитальный ремонт» и «реконструкция», приведен в Письме Минфина России от 23 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/794.

Внесение в уставный капитал

Ошибка. Компания-получатель для начисления амортизации в налоговом учете использовала стоимость, отраженную в бухгалтерском учете.

Разъяснение. Для налоговой амортизации компания, получившая имущество в качестве вклада в уставный капитал, должна получить от учредителя данные об остаточной налоговой стоимости. Если соответствующего документа не будет, то в налоговом учете стоимость объекта признается равной нулю (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

Ошибка. По объектам, полученным в качестве вклада в уставный капитал, начислили амортизационную премию.

Разъяснение. Амортизационная премия определяется в процентах от первоначальной стоимости. Последняя по общему правилу рассчитывается как сумма расходов на приобретение ОС (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Поскольку компания, получающая имущество, не несет расходов по его приобретению, она не вправе применить по нему амортизационную премию. Такое мнение высказал Минфин России в Письме от 19 июня 2009 г. N 03-03-06/2/122. Впрочем, можно рискнуть — судьи, скорее всего, примут сторону компании (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19 октября 2010 г. N А82-2142/2010, оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25 февраля 2011 г. N ВАС-974/11).

Ошибка. Передающая сторона списала ОС, переданное в качестве вклада в уставный капитал, по договорной стоимости.

Разъяснение. Это неверно. Нужно отражать объект по остаточной стоимости с учетом восстановленного НДС (п. 85 Указаний по учету ОС, Письмо Минфина России от 30 октября 2006 г. N 07-05-06/262).

Начисление амортизации основных средств

Бухгалтеры зачастую завышают суммы амортизационных отчислений, по этой причине занижается налоговая база по налогу на прибыль и налогу на имущество. Это связано со следующими ошибками.

Часто бухгалтеры неверно определяют амортизационную группу и, как результат, срок полезного использования (СПИ) ОС. Бухгалтерии целесообразно получать от технических специалистов подтверждение принадлежности объекта к той или иной амортизационной группе согласно Классификации ОС (Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1) или ОКОФ (Общероссийский классификатор основных фондов утвержден Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359). Для видов объектов, которые не указаны прямо в Классификации ОС, можно уточнить их групповую принадлежность по ОКОФ. Если ни там ни там объект найти не удается, срок полезного использования комиссия может установить самостоятельно, опираясь на технические условия или рекомендации производителей (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Неверно устанавливать СПИ в рамках амортизационной группы в пределах возможного диапазона, идя по нижней границе. Например, для четвертой амортизационной группы допускается устанавливать СПИ в пределах свыше 5 лет и до 7 лет. И минимальным сроком может быть 61 месяц, а не 60. Разумнее в учетной политике определить конкретные сроки для группы или указать общее правило — по нижнему пределу плюс 1 месяц.

Распространенной ошибкой является начисление амортизации в месяце ввода объекта в эксплуатацию и отсутствие начислений в полном размере в месяц выбытия объекта (п. п. 21 и 22 ПБУ 6/01). В течение СПИ начисление амортизационных отчислений по ОС не приостанавливается, кроме случаев его перевода на консервацию на срок более трех месяцев, а также периода восстановления объекта (реконструкции или модернизации), продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01, п. 3 ст. 256 НК РФ). Кстати, в период длительной реконструкции или модернизации часто амортизацию продолжают начислять.

По основным средствам, введенным в действие до 1 января 2002 г., амортизация для целей бухгалтерского учета должна начисляться по Единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, а для целей налогового учета — по правилам, установленным п. 1 ст. 257 НК РФ.

Если ОС модернизировали, то в целях бухгалтерского учета СПИ следует пересмотреть в обязательном порядке (п. 20 ПБУ 6/01).

Если объект ОС не введен в эксплуатацию, а находится на складе, амортизация в бухгалтерском учете по нему начисляется (п. 21 ПБУ 6/01), а в налоговом — нет (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Переоценка основных средств

Ошибка. Переоценка проводится нерегулярно.

Разъяснение. Если компания приняла решение о переоценке объектов ОС, входящих в однородную группу объектов, то объекты однородной группы придется переоценивать регулярно. Регулярность переоценки зависит от критерия существенности, который организация установит в своей учетной политике.

Переоценка осуществляется, когда стоимость объектов ОС, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно отличается от текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01, п. 44 Указаний по учету ОС).

По группе однородных объектов нельзя проводить переоценку выборочно — переоценивается группа целиком.

Ошибка. Сумму дооценки по выбывшим ОС не перенесли в состав нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Разъяснение. Налицо нарушение п. 15 ПБУ 6/01. Такая ошибка чаще всего объясняется отсутствием аналитического учета по счету 83 «Добавочный капитал». Когда пообъектный учет переоценок ОС не ведется, то в итоге завышается показатель самого добавочного капитала. Соответственно, занижается нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) в бухгалтерском балансе.

Выбытие основных средств

Ошибка. В налоговом учете убыток от реализации ОС списали в расходы отчетного периода.

Разъяснение. Правила списания убытка от реализации основного средства установлены п. 3 ст. 268 НК РФ. Такой убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Убыток начинает включаться в состав расходов со следующего месяца после продажи объекта ОС независимо от финансовых результатов. Возникающие расхождения в бухгалтерском и налоговом учете приводят к образованию отложенного налогового актива, который погашается по мере признания убытка в налоговом учете.

Ошибка. Выручку от реализации ОС в отчете о прибылях и убытках отразили с НДС.

Разъяснение. Достаточно часто выручка от продажи основного средства отражается с НДС в прочих доходах в отчете о прибылях и убытках. При этом налог отражают в составе прочих расходов. Правильно показывать в прочих доходах выручку без НДС.

Забалансовый учет

Ошибка. Не отразили арендованные ОС на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Разъяснение. Такую оплошность бухгалтер нередко оправдывает отсутствием в договоре аренды стоимости имущества, согласованной с арендодателем. В результате пользователи отчетности не получают достоверной информации об имущественном положении компании.

Информация об арендованных ОС должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности (п. 32 ПБУ 6/01). Информация отражается в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Информация может выглядеть аналогично табл. 2.4 «Иное использование основных средств», которая приведена в качестве образца раскрытия информации по основным средствам в Приложении N 3 к Приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н.

Если цену объектов определить невозможно, достаточно в текстовой части Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах указать, что имеются арендованные помещения и участки.

А вот собственные ОС, сданные в аренду, нужно учитывать обособленно — на соответствующих счетах учета первоначальной стоимости имущества и амортизации. В забалансовом учете (на счете 001) их отражают только лизингодатели — когда имущество числится на балансе у лизингополучателя.

Ошибка. Основные средства, переданные в залог, отразили по залоговой или оценочной стоимости.

Разъяснение. Основные средства, переданные в залог, нужно отражать по балансовой стоимости на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Ведь в случае неисполнения обеспеченных залогом обязательств залогодатель будет отвечать стоимостью заложенного им имущества (ст. 348 Гражданского кодекса РФ).

Кроме того, при выбытии такого имущества его стоимость определяется по данным бухгалтерского учета.

Любая компания в процессе своей деятельности осуществляет определенные операции. Они обязательно должны быть зафиксированы в бухучете. При этом задействуются счета. Они участвуют в формировании отчетности.

Правила и порядок документирования хозяйственных операций и организация контроля за хозяйственными операциями.

Что собой представляют хозяйственные операции

Хозяйственная операция (ХО) – это определенное действие, которое меняет или состав имущества, или его размещение, или источники его формирования. Также ХО могут быть связаны с изменениями в формировании бюджета, структуре собственности компании, собственном капитале и заемных средствах, резервном капитале. Факт хозяйственной операции – это основание для создания бухгалтерской проводки. Проводка формируется на основании документов, подтверждающих операцию.

Определенное событие влечет за собой изменение показателей. К примеру, изменяться может капитал, объем имущества. Значения могут как увеличиваться, так и уменьшаться. Изменения капитала вызывают изменения в валюте баланса. Следовательно, меняется и сумма по активам и пассивам.

Какую информацию о хозяйственных операциях зафиксировать в учетной политике для целей бухгалтерского учета?

Примеры хозяйственных операций в бухучете

Рассмотрим примеры операций и их примерную структуру:

  • Снабжение. Примеры ХО: поступление сырья, перевод средств поставщику, ввод в производство сырья.
  • Реализация. Примеры ХО: траты на реализацию продукции, поступление выручки, продажа товаров.
  • Производство. Примеры ХО: выплаты зарплаты сотрудникам, амортизация ОС, принятие работы подрядчика, перевод средств подрядчику.

Это самые распространенные типы хозяйственных операций.

Как осуществлять внутренний контроль совершаемых хозяйственных операций?

Типы хозяйственных операций

Рассмотрим таблицу с классификацией хозяйственных операций:

Воздействие на баланс Корреспонденция по дебету Корреспонденция по кредиту
Изменение активов Активный Активный
Изменение пассивов Пассивный Пассивный
Повышение актива и пассива Активный Пассивный
Понижение актива и пассива Пассивный Активный

Это четыре разновидности операции, которые классифицируются по способу воздействия на бухгалтерский баланс.

Рассмотрим подробнее типы проводок (А – это актив, П – это пассив, О – это оборот):

  • 1 тип. Проводки, сокращающие одну статью актива путем увеличения другой. Примеры 1 типа: на склад пришел товар, деньги направляются со счета в кассу. При этом меняется структура имущества, но конечная сумма остается прежней.

    Этому типу принадлежит следующая формула:
    А баланса + О по дебету счета 1 – О по кредиту счета 2 = П баланса.

  • 2 тип. Проводки, меняющую статьи пассива. Примеры 2 типа: умножение резервного капитала за счет изменения суммы прибыли. При этом ХО вызывает изменение структуры источников средств, но конечная оценка остается прежней.

    Этому типу принадлежит эта формула:
    А баланса = П баланса + О по кредиту счета 1 – О по дебету счета 2.

  • 3 тип. Действия, которые увеличивают стоимость имущества компании и размер обязательств. Пример: операции по реализации ОС, получение займа. Проводки изменяют валюты баланса.

    Формула:
    А баланса + О по дебету счета 1 = П баланса + О по кредиту счета 2.

  • 4 тип. Действия, уменьшающие значения обязательств или объем собственного капитала за счет снижения объема активов. Пример: расчеты с поставщиками. В процессе уменьшается и актив, и пассив.

    Формула:
    А баланса – О по дебету счета 1 = П баланса – О по кредиту счета 2.

Также операции классифицируются по своему содержанию:

  • Материальные. Предполагают движение ТМЦ.
  • Финансовые. Предполагают движение средств.
  • Расчетные. Расчеты с контрагентами.

От типа операции зависят особенности ее отражения в бухучете.

Нереальность хозяйственных операций как один из поводов для отказа в налоговом вычете НДС.

Как установить вид операции

Для определения типа операции нужно проанализировать, какие счета использованы в проводках и какие изменения валюты баланса были совершены. Облегчить определение поможет следующая информация (А – активные, П – пассивные):

  • Активная ХО. Корреспонденция: оба счета А. Дт повышается, а Кт – снижается. Баланс не меняется.
  • Пассивная ХО. Корреспонденция: оба счета П. Дт снижается, Кт – повышается. Баланс не меняется.
  • Смешанная ХО на повышение. Корреспонденция: Дт – А, Кт – П. Дт и Кт повышаются. Баланс увеличивается.
  • Смешанная ХО на уменьшение. Корреспонденция: Дт – П, Кт – А. показатели Дт и Кт снижаются. Баланс будет уменьшен.

Для точного установления типа операции нужно иметь информацию о плане счетов, структуре баланса.

К СВЕДЕНИЮ! Актив – это имущество компании, а пассив – это источники этого имущества. Смешанные формы есть и в активах, и в пассивах.

Бухгалтерские проводки в зависимости от типа операции

Рассмотрим проводки по первому типу хозяйственных операций:

  • Направление сырья в производство: Дт20 КТ10.
  • Получение средств от покупателя: Дт51 КТ60.
  • Направление средств в кассу: ДТ50 КТ51.

Бухгалтерские проводки по операциям типа 2:

  • Удержание НДФЛ с зарплаты: Дт70 КТ68.
  • Увеличение резерва за счет прибыли: Дт84 Кт82.
  • Выплата аванса поставщику из заемных денег: Дт60 Кт66.

Проводки по операциям типа 3:

  • Получение материала от поставщика: Дт10 Кт60.
  • Выплата зарплат: Дт20 Кт70.
  • Поступление заемных средств: Дт51 Кт66.

Проводки по операциям типа 4:

  • Выплата кредита: Дт66 Кт51.
  • Выплата зарплат: Дт70 Кт51.
  • Направление платежа поставщику: Дт51 Кт60.

Это те бухгалтерские проводки, которые используются наиболее часто.

Нюансы формирования проводок

Каждую операцию отличает двойственная природа. Она отражается одновременно и на активах, и на пассивах. Зависимость Дт и Кт именуется корреспонденцией счетов. Слева (на дебете) фиксируются остатки имущества компании, а справа (на кредите) – источник его возникновения. Проводки должны быть зафиксированы в момент совершения операции.

Каждая проводка подтверждается документально. Первичная документация подтверждает факт действительного наличия хозяйственной операцией. Над ее составлением работают не только бухгалтеры, но и менеджеры, руководители. В первичной документации должна содержаться следующая обязательная информация:

  • Подписи уполномоченных лиц.
  • Информация о лице, ответственном за операцию.
  • Информация о содержании операции.
  • Дата заполнения документа.
  • Вид документа.

Для простоты внесения сведений счету присваивается номер. Двойная запись позволяет подтвердить равенство оборота по Дт и Кт за отчетный период. Если образовалось неравенство, это свидетельство о наличии ошибки. Также двойная запись позволяет легко установить содержание проводки.

Примеры

Рассмотрим примеры отражения операций в бухучете:

  • На счет ООО «Приоритет» поступили средства в объеме 5 тысяч рублей за переданный товар. В этом случае будет использована следующая проводка: Дт51 Кт62. Сумма операции: 5 000 рублей. Валюта баланса в этом случае остается прежней, однако меняются активы. Расчетный счет пополняется на 5 тысяч рублей, счет «Расчеты с покупателями» уменьшается на аналогичную сумму.
  • В завершение отчетного периода ООО «Приоритет» получило прибыль. Руководителю нужно рассчитать дивиденды на сумму 10 тысяч рублей. Проводка будет следующей: Дт84 Кт75. Сумма операции: 10 тысяч рублей. Валюта баланса остается прежней. Меняется только пассив.
  • На склад ООО «Приоритет» пришло сырье на сумму 4 тысячи рублей. Проводка будет такой: Дт41 Кт60. Сумма: 4 000 рублей. В данном случае происходит изменение валюты баланса.
  • ООО «Приоритет» перечислило средства в размере 5 тысяч рублей поставщику в счет поставки. Проводка будет такой: Дт60 Кт51. Сумма: 5 тысяч рублей.

В проводке отражается сумма операции, а также первичный документ, на основании которого она сформирована.

Оправдательные документы — документы, удостоверяющие (подтверждающие) факт совершения хозяйственных операций.

Все хозяйственные операции, совершаемые на предприятии, должны быть в обязательном порядке задокументированы. Для каждой операции должны быть оформлены соответствующие оправдательные первичные документы бухгалтерского учета.

Оправдательные документы представляют собой первый этап учетной регистрации данных. Эти документы (приходные и расходные кассовые ордера, квитанции, накладные, приемные акты и др.) являются основанием для отражения фактов хозяйственной жизни в счетах аналитического и синтетического учета.

Исполнители (материально ответственные лица) – кладовщики, учетчики, кассиры, экспедиторы и другие – «оправдывают» свои действия этими документами.

Оправдательные документы представляют собой письменное доказательство действительного осуществления хозяйственных операций и права на их совершение. Это первая запись хозяйственных операций, подтверждающая факт их совершения. Поэтому оправдательные документы иначе называются первичными документами. Первичные учетные формы — это первое свидетельство совершения операции, и они являются обязательными для отражения операции в бухгалтерском учете. Все проводки в бухгалтерии должны отражаться только после того, как получен правильно оформленный оправдательный документ.

Оправдательные документы выделяются в отдельную группу при классификации бухгалтерских документов по их назначению.

Оправдательные документы должны быть соответствующим образом оформлены, а также иметь все необходимые реквизиты и подписи, подтверждающие законность и достоверность содержащихся в них данных. При использовании автоматизации бухгалтерского учета оправдательные документы могут быть получены с помощью печатающих устройств – принтеров.

Важно не только наличие оправдательной формы, но и правильное ее оформление. Наличие ошибок может сделать его не действительным, поэтому при получении любого бланка обязательно нужно проверить все строки на правильность заполнения. Обязательно нужно проверить наличие подписей ответственных лиц, наличие печати, причем она должна быть четкой и читаемой. Только при правильном оформлении можно быть уверенным в том, что в будущем у предприятия не возникнут проблемы с проверяющими органами. Правильно оформленные первичные документы в бухгалтерии обязательно должны содержать определенный набор реквизитов.

Обязательные реквизиты первичных документов:

  • наименование и код формы;
  • дата составления;
  • наименование организации;
  • вид хозяйственной операции и ее содержание;
  • натуральные и денежные измерители операции;
  • подписи ответственных лиц.

Госкомстатом установлены унифицированные формы первичных документов, которые необходимо использовать при оформлении хозяйственных операций.

Типовые формы первичных учетных документов применяются для учета кассовых операций, для учета материалов, основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, торговых операций, а также операций, связанных с оплатой труда.

Если в существующие унифицированные формы необходимо внести какие-либо изменения, дополнить их реквизитами и необходимыми строками, то на предприятии нужно оформить распоряжение или приказ о внесении дополнительных реквизитов. Изменяя типовую форму первичного учетного документа, стоит помнить, что удалять уже имеющиеся реквизиты нельзя, можно лишь их дополнить.

Если для какого-либо первичного бухгалтерского документа унифицированная форма не утверждена, то организация самостоятельно разрабатывает удобный для себя бланк, в этом случае основные требования к измененным формам — это наличие в них всех обязательных реквизитов, указанных выше.