Облагается ли НДС агентское вознаграждение?

Агентское вознаграждение: НДС

Актуально на: 6 февраля 2019 г.

Существуют различные виды посреднических договоров, которые могут быть заключены между заказчиком и посредником: договор поручения, комиссии, агентский договор. По любому из этих договоров за свою работу посредник, как правило, получает вознаграждение (п. 1 ст. 972, п. 1 ст. 991, ст. 1006 ГК РФ). Оно может быть установлено в договоре как определенный процент от стоимости реализованных или приобретенных для комитента (принципала) товаров, либо в фиксированном размере.

Оказание посреднических услуг в интересах другого лица на территории РФ подлежит обложению НДС, если посредник является плательщиком НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Соответственно, агент должен начислять НДС на сумму своего вознаграждения, а также на иные доходы, полученные при ведении этой деятельности (п. 1 ст. 156 НК РФ).

По общему правилу посредник, чья деятельность связана с реализацией товаров, освобожденных от налогообложения НДС по ст. 149 НК РФ, все равно должен платить НДС со стоимости своих услуг. Правда, за некоторым исключением (п. 7 ст. 149 НК РФ). Пример такого исключения – реализация определенных товаров медицинского назначения (п. 2 ст. 156 НК РФ).

Начисление НДС и счета-фактуры

Посредник должен начислить на сумму агентского вознаграждения НДС на дату, когда выполнит свои обязательства по посредническому договору. Обычно это дата утверждения отчета заказчиком, либо дата подписания акта обеими сторонами. С даты оформления одного из таких документов у посредника есть 5 календарных дней для выставления счета-фактуры на сумму своего вознаграждения в адрес комитента (принципала) (п. 3 ст. 168 НК РФ).

НДС при этом начисляется «сверху» по ставке 20% (п. 3 ст. 164 НК РФ, Письмо Минфина от 12.05.2011 N 03-07-11/122), хотя реализуемые в рамках посреднической деятельности товары при этом могут облагаться по другим ставкам НДС или вовсе не облагаться НДС.

Счета-фактуры на сумму агентского вознаграждения и дополнительно полученных доходов от посреднической деятельности, выставленные комитенту (принципалу), не регистрируются в журнале учета счетов-фактур (п. 3.1 ст. 169 НК РФ).

Авансовый НДС по агентскому вознаграждению

Бывает, что агентское вознаграждение по условиям договора необходимо удерживать из денег, полученных:

  • от покупателей, если посредник реализует товары (работы, услуги) для заказчика;
  • от комитента (принципала), если посредник покупает товары (работы, услуги) для заказчика.

Тогда на выделенное из общей суммы агентское вознаграждение тоже должен быть начислен НДС, по сути как с аванса. И в течение 5 календарных дней со дня получения денег надо будет выставить счет-фактуру. А после утверждения отчета или подписания акта НДС с аванса можно будет принять к вычету.

Учет у посредника сумм, полученных от комитента/принципала

Суммы, полученные от комитента / принципала для выполнения посредником своих обязанностей (например, для приобретения товаров, оплаты их транспортировки), у посредника НДС не облагаются и не учитываются им в доходах или расходах для целей налогообложения прибыли (пп. 9 п. 1 ст. 251, п. 9 ст. 270 НК РФ).

А вот вознаграждение и иные доходы, связанные с ведением посреднической деятельности, надо будет признать в доходах на дату утверждения отчета комитентом (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Уплата НДС с агентского вознаграждения в бюджет

НДС, начисленный с вознаграждения посредника, уплачивается в составе общей суммы налога по итогам квартала – равными частями не позднее 25 числа каждого из 3-х месяцев, следующих за истекшим кварталом (п. 4 ст. 166, п. 1 ст. 173, п. 1 ст. 174 НК РФ).

Как рассчитать НДС налоговому агенту

Чтобы правильно рассчитать сумму НДС, которую налоговый агент должен удержать и перечислить в бюджет, необходимо правильно определить налоговую базу. Разберем как..

Чтобы правильно рассчитать сумму НДС, которую налоговый агент должен удержать и перечислить в бюджет, необходимо правильно определить налоговую базу.

Налоговая база

Порядок определения базы для расчета НДС будет различаться в зависимости от совершенной операции.

  1. Российская компания, которая приобретает товары (работы, услуги), местом реализации которых является территория России, у иностранных организаций, не состоящих на учете в российских налоговых органах, должна определять налоговую базу с учетом НДС (п. 1 ст. 161 НК РФ).
  2. Организация, которая арендует государственное или муниципальное имущество у органов государственной власти (местного самоуправления), должна определять налоговую базу с учетом НДС (п. 3 ст. 161 НК РФ).
  3. Организация, которая покупает на территории России государственное (муниципальное) имущество, закрепленное за государственными (муниципальными) предприятиями и учреждениями, должна определять налоговую базу с учетом НДС (п. 3 ст. 161 НК РФ).
  4. Организация, реализующая на территории России конфискованное имущество, имущество, реализуемое по решению суда (кроме, случаев, предусмотренных подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ), а также бесхозные, скупленные ценности, клады и ценности, перешедшие по наследству государству, должна определять налоговую базу без учета НДС.
  5. Компания, которая в качестве посредника реализует товары, работы, услуги иностранных организаций, не стоящих на учете в российских налоговых органах, должна определять налоговую базу без учета НДС (п. 5 ст. 161 НК РФ).
  6. Для компании, которая более 45 дней владеет судном, не зарегистрированным в Российском международном реестре судов, налоговая база определяется как стоимость судна с учетом НДС (п. 6 ст. 161 НК РФ).

Налоговые агенты — это лица, которые должны исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налоги в ситуациях, предусмотренных действующим законодательством (п. 1 ст. 24 НК РФ). Налоговыми агентами по НДС признаются компании, совершающие операции перечисленные в статье 161 НК РФ. Например, это организации, приобретающие товары (работы, услуги) у иностранных компаний, не состоящих на российском налоговом учете.

Ставка НДС

Если налоговая база определяется с учетом налога, то сумму НДС, подлежащую удержанию и перечислению в бюджет, следует определить расчетным путем (18/118 или 10/110). Таким же образом нужно поступить, если компанией получена предоплата в счет будущих поставок товаров (работ, услуг) в отношении которых налоговая база определяется без учета НДС (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Если налоговая база определяется без НДС, то сумму налога, подлежащую удержанию и перечислению в бюджет, следует определить по прямой ставке 18 % или 10 %. Исчисленную сумму следует предъявить покупателю (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Необходимо отметить, что момент определения налоговой базы будет отличаться в зависимости от того, определяется она с учетом НДС или без учета налога.

Так, если налоговая база определяется с учетом НДС, то налог нужно начислить в день оплаты (предоплаты) за товары, работы или услуги (подп. 1 п. 3 ст. 24, ст. 161 НК РФ).

В случае если налоговая база определяется без учета НДС, то налог следует начислить в тот день, когда первым произошло одно из следующих событий (п. 1, п. 15 ст. 167 НК РФ):

  • отгрузка товаров, работ, услуг;
  • произведена оплата.

3 месяца бесплатно пользуйтесь всеми возможностями Контур.Экстерн

Попробовать

Российская организация по договору поставки реализовала иностранному покупателю (Швейцария) товар. С покупателем заключено отдельное соглашение, в соответствии с которым российская организация (агент) от своего имени, но за счет иностранной организации (принципала) организует доставку товара покупателя (принципала) с привлечением третьих лиц.
1. Облагаются ли НДС услуги третьих лиц и вознаграждение агента?
2. Как рассчитывается ставка НДС на вознаграждение агента?

13 февраля 2019

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Местом реализации агентских услуг, оказываемых в рассматриваемой ситуации российской организацией иностранному принципалу, является территория РФ. Следовательно, вознаграждение агента облагается НДС по ставке 20%.
Порядок исчисления НДС со стоимости вознаграждения зависит от условий агентского договора. Так, если договором предусмотрено, что его цена определена без учета НДС, то дополнительно к сумме вознаграждения агент начисляет НДС по ставке 20% и предъявляет его принципалу. Если же указано, что сумма вознаграждения включает в себя НДС, либо в договоре не установлен порядок исчисления НДС, то агент вправе применить расчетную ставку 20/120 для определения суммы НДС со своего вознаграждения (смотрите пример в письме Минфина России от 20.04.2018 N 03-07-08/26658).
2. Местом оказания услуг третьих лиц, привлекаемых агентом для осуществления транспортировки товара Принципала, признается территория РФ, и они облагаются НДС в соответствии с положениями Главы 21 НК РФ. В то же время оказание услуг по международной перевозке товаров — когда пункт отправления или назначения расположен за пределами РФ — облагается НДС по ставке 0% (если только исполнители таких услуг не воспользовались правом на отказ от применения нулевой ставки и не производят налогообложение таких операций по ставке 20%).

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Вознаграждение агента

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ, признается территория РФ, если деятельность лиц, оказывающих услуги, осуществляется на территории РФ.
Поскольку услуги, оказываемые по агентским договорам, в подпунктах 1-4.1, 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ не поименованы*(1) и в рассматриваемом случае такие посреднические услуги оказываются российской организацией (агент), то местом реализации таких услуг признается территория РФ, и, соответственно, такие услуги подлежат налогообложению НДС в РФ, вне зависимости от того, действует ли агент от собственного имени или от имени принципала. Данная позиция подтверждается письмами Минфина России от 26.03.2018 N 03-07-08/18809, от 22.02.2018 N 03-07-08/11179, от 30.10.2015 N 03-07-08/62571, от 06.03.2015 N 03-07-08/12210.

Ставка НДС

Согласно п. 1 ст. 156 НК РФ налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе агентских договоров, налоговая база определяется как сумма дохода, полученная ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении указанных договоров.
Порядок исчисления НДС со стоимости вознаграждения зависит от условий конкретного договора (смотрите также письмо ФНС России от 05.10.2016 N СД-4-3/18862@).
Если договором предусмотрено, что его цена определена без учета НДС, то сумма этого налога определяется как произведение цены договора и налоговой ставки, установленной п. 2 или п. 3 ст. 164 НК РФ («сверх цены договора» по ставке 20%).
В то же время в случае, если договором предусмотрено, что цена договора включает в себя НДС, или из условий договора неясен порядок определения исчисления НДС (например, не указано, что стоимость услуг определена с учетом НДС), сумма этого налога определяется расчетным путем. В этом случае исполнитель (агент) обязан «выделить» НДС из цены договора посредством применения расчетной ставки. Об этом сообщается в п. 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 (о допустимости его применения, когда в агентском договоре сумма НДС не указана, разъяснено, например, в письме Минфина России от 20.04.2018 N 03-07-08/26658).
То есть, если в договоре сумма НДС прямо не указана и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора (или прочих условий договора), агент вправе применить расчетную ставку 20/120 для определения суммы НДС со своего вознаграждения.

Услуги привлекаемых агентом для транспортировки товара исполнителей

Местом оказания транспортных услуг, осуществляемых российскими организациями и ИП*(2), признается территория РФ, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ. Данное правило определения места оказания услуг не ставится в зависимость о того, кем приобретаются услуги — иностранным заказчиком либо российским агентом (в т.ч. от имени иностранного заказчика).
В то же время оказание услуг по международной перевозке товаров — когда пункт отправления или назначения расположен за пределами РФ — облагается НДС по ставке 0% (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
При применении пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ необходимо учитывать, что в соответствии с п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 оказание услуг, поименованных в данной норме, несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.
В связи с этим налоговую ставку 0% применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзац 1-2 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).
При этом по смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортные, транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо, в т.ч. агент*(3).
С 1 января 2018 года (Федеральный закон от 27.11.2017 N 350-ФЗ) на основании п. 7 ст. 164 НК РФ при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных, в частности, пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в отношении таких работ (услуг), налогоплательщик вправе отказаться от нулевой ставки НДС и производить налогообложение таких операций по ставкам, указанным в п.п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ (10% и 20%).
При этом налогоплательщик вправе не применять ставку НДС 0% только в отношении всех осуществляемых им операций, предусмотренных абзацем 1 п. 7 ст. 164 НК РФ. Не допускается применение разных налоговых ставок в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг). Подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Условия и порядок отказа от нулевой ставки НДС при экспорте.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

25 января 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.