Косвенные расходы, что это?

Прямые и косвенные расходы в налоговом учете

Налоговый кодекс не содержит четкого определения терминов «прямые» расходы и «косвенные» расходы. Однако из формулировок статей 318 и 320 НК РФ можно сделать вывод, что прямые расходы — это те, которые имеют явную связь с процессом производства товаров (выполнения работ, оказания услуг). Косвенные расходы такой непосредственной связи не имеют.

Состав прямых и косвенных затрат в каждой организации будет индивидуальным. Необходимо определить исчерпывающий перечень прямых расходов, и закрепить его в учетной политике. О том, как ее составить и утвердить см. «Учетная политика организации: образцы на 2021 год, как составить, примеры».

Бухгалтерия Бесплатно получить образец учетной политики и вести бухучет в веб‑сервисе для небольших ООО и ИП

Расходы, не указанные в учетной политике как прямые, будут считаться косвенными (ст. 318 НК РФ). При этом внереализационные затраты делить на прямые и косвенные не нужно (п. 1 ст. 318, абз. 3 ст. 320 НК РФ).

Важно

Распределять расходы на прямые и косвенные должны только те организации, которые работают по методу начисления. Налогоплательщики, определяющие доходы и расходы кассовым методом, такое деление не делают.

Что такое прямые расходы

Прямые расходы — это те затраты, которые можно отнести к конкретным товарам, работам или услугам. Например, на производстве таковыми обычно являются стоимость сырья и материалов, зарплата рабочих, а также амортизация производственного оборудования (станков, машин, цехов). В торговле прямыми расходами можно считать стоимость товаров и их доставки, затраты на страхование, таможенные пошлины и прочие транспортно-заготовительные затраты.

Фокус Проверить финансовое состояние своей организации и ее контрагентов

Что относится к косвенным расходам

Косвенными можно считать все затраты, которые не закреплены в учетной политике в качестве прямых, и не являются внереализационными (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Внимание

Решение о невозможности отнесения того или иного расхода к прямым (и, соответственно, о признании его косвенным) нужно принимать в каждом конкретном случае с учетом экономически обоснованных показателей и особенностей технологического процесса. Это неоднократно разъясняли контролирующие органы (письма Минфина от 05.09.18 № 03-03-06/1/63428, от 13.03.17 № 03-03-06/1/13785, от 19.05.14 № 03-03-РЗ/23603 и письмо ФНС от 24.02.11 № КЕ-4-3/2952@). Аналогичной позиции придерживаются суды (определение Конституционного суда РФ от 25.04.19 № 876-О).

Перечень косвенных расходов для налога на прибыль

Налоговый кодекс не содержит четкого перечня косвенных затрат. Единственный расход, который прямо назван в НК РФ в качестве косвенного — амортизационная премия. Таковой признается часть стоимости основного средства, которая списывается единовременно в периоде ввода объекта в эксплуатацию (п. 9 ст. 258, абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ).

На практике косвенными расходами обычно считают заработную плату управленческого персонала и сотрудников подразделений, не занятых непосредственно в производстве. К этой же категории затрат можно отнести расходы на ремонт и аренду непроизводственных объектов, затраты на командировки или рекламу. Амортизация по основным средствам, которые не используются для производства продукции (например, оргтехники, компьютеров, мебели, транспорта, предназначенных для управленческого персонала) также является косвенным расходом.

Бухгалтерия Вести налоговый и бухгалтерский учет основных средств по новым правилам

Примеры прямых и косвенных расходов (таблица)

Приведем примеры наиболее распространенных прямых и косвенных расходов

Прямые

Косвенные

  • Затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве (подп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);
  • Заработная плата персонала, который непосредственно занят в производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг;
  • Страховые взносы на обязательное социальное страхование, начисленные на зарплату производственного персонала;
  • Амортизация по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг;
  • Расходы на приобретение комплектующих и полуфабрикатов, указанных в подп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
  • В торговле: стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем отчетном (налоговом) периоде;
  • В торговле: расходы по доставке покупателю приобретенных товаров, если эти расходы не включены в цену приобретения товаров.
  • Амортизационная премия;
  • Заработная плата управленческого персонала;
  • Заработная плата сотрудников подразделений, не занятых непосредственно в производстве, торговле, выполнении работ, оказании услуг;
  • Страховые взносы на обязательное социальное страхование, начисленные на зарплату управленческого и прочего персонала, не занятого непосредственно в производстве;
  • Расходы на ремонт;
  • Расходы на рекламу;
  • Суммы амортизации по основным средствам, которые не используются для производства;
  • Расходы на аренду непроизводственных объектов.

Экстерн Бесплатно заполнить, проверить и сдать через интернет декларацию по налогу на прибыль

Для чего нужно разделение на прямые и косвенные затраты

Признать в расходах текущего периода можно прямые расходы, которые приходятся на реализованные в этом же периоде товары, работы, услуги. Это значит, что в большинстве случаев прямые расходы, понесенные за квартал, не будут полностью учтены при налогообложении прибыли в этом периоде. Неучтенными останутся затраты, приходящиеся на незавершенное производство, остатки готовой продукции на складе, а также на отгруженную, но не реализованную продукцию (п. 2 ст. 318, ст. 319 НК РФ).

Важно

Прямые расходы списываются постепенно — по мере реализации продукции, работ, услуг. Косвенные расходы можно учесть в полном объеме в периоде их осуществления. Ждать реализации не нужно (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Что выгоднее для организации

Очевидно, что налогоплательщикам выгоднее признать косвенными как можно большее число расходов. Это позволит быстрее списать соответствующие затраты и уменьшить текущие налоговые обязательства. Однако, как уже отмечалось, разделять расходы нужно обоснованно, с учетом технологии производства. Признать тот или иной вид затрат косвенным допустимо лишь в том случае, если его действительно нельзя отнести к прямым. Если организация нарушит это требование, ей грозят налоговые доначисления (определения Верховного суда РФ от 24.11.17 № 303-КГ17-17016 и от 19.09.18 № 306-КГ18-13685).

Исключение составляют организации, занимающиеся оказанием услуг. Им разрешено полностью списывать в периоде осуществления как косвенные, так и прямые расходы (п. 2 ст. 318 НК РФ). Это означает, что, хотя такие налогоплательщики и должны делить расходы на прямые и косвенные, каких-либо негативных последствий ошибочного отнесения затрат к косвенным у них не возникнет.

Совет

Организации, оказывающие услуги, могут использовать общий принцип, списывая прямые расходы только в том периоде, когда реализованы услуги, в стоимости которых учтены эти расходы. Выбранный вариант признания прямых расходов при оказании услуг желательно закрепить в учетной политике.

В заключение напомним, что правильное деление расходов на прямые и косвенные позволит налогоплательщикам не только избежать претензий со стороны налоговых органов, но и оптимизировать текущие налоговые обязательства.

Понятие бухгалтерских и экономических затрат связано с явными и неявными затратами.

Явные затраты

— это денежные затраты предприятия на приобретение сырья, материалов, оплату наемного труда, амортизацию оборудования и другие фактические расходы, связанные с производством продукта.

Неявные затраты

связаны с тем, что владелец предприятия имеет в собственности определенные факторы производства. Например, у него имеются производственное помещение и часть оборудования, которые используются в процессе производства. Он нс должен тратить имеющиеся у него средства на приобретение этих факторов производства, но они имеют определенную стоимость, которая носит характер неявных затрат. Можно представить, что данное помещение и оборудование владелец сдаст в аренду, получив соответствующую арендную плату, которая будет альтернативной стоимостью данных факторов производства.

Поэтому неявные затраты можно определить, как стоимость факторов производства, находящихся в собственности владельца предприятия, затраты по которым не входят в явные затраты.

Бухгалтерский подход к определению затрат рассматривает только явные затраты, т.е. фактические расходы на производство какой-либо продукции. Все эти затраты отражаются в бухгалтерских счетах и используются для определения бухгалтерской прибыли.

Бухгалтерская прибыль

определяется как разница между доходами фирмы и бухгалтерскими (явными) затратами, следовательно:

При определении экономических затрат, помимо бухгалтерских затрат, берутся и неявные затраты, которые учитывают стоимость ресурсов, принадлежащих самой фирме.

В таком случае экономическую прибыль можно определить. как разницу между доходами фирмы и суммой бухгалтерских и неявных затрат:

Из приведенных формул видно, что экономисты и бухгалтеры по-разному подходят к определению прибыли. Даже прибыльное с бухгалтерской точки зрения дело может быть экономически убыточным, если используемые данным образом ресурсы дают меньший результат, чем могли бы, если бы они использовались другим способом.

Сравним бухгалтерскую прибыль с экономической. Допустим, что владелец фирмы, имеющий производственные помещения и необходимое оборудование, решил организовать производство обуви. В табл. 5.1 приведена калькуляция его бухгалтерских затрат за месяц.

Таблица 5.1

Бухгалтерские и экономические затраты

Наименование затрат

Бухгалтерские

затраты

Экономические

затраты

Явные затраты

1) сырье и материалы

2) топливо и электроэнергия

3) заработная плата

4) амортизация оборудования

Неявные затраты

1) аренда помещения

2) аренда оборудования

3) заработная плата владельца предприятия в качестве менеджера в другой фирме

Итого

Предположим, что доход фирмы от реализации произведенной обуви составит 7000 руб. В таком случае бухгалтерская прибыль составит: 7000 — — 6800 = 700 руб. Если мы проанализируем работу данной фирмы с точки зрения экономических затрат, то кажущиеся прибыли превратятся в убытки: 7000 — 8600 = -1600 руб. Дело в том, что в калькуляцию бухгалтерских затрат не входят неявные затраты, а именно: плата за использование производственного помещения (1200 руб.), арендная плата за пользование оборудованием (200 руб.). Кроме того, сам владелец предприятия мог бы найти себе работу в соседней фирме с окладом в 900 руб. В данном случае владельцу фирмы выгоднее сдать помещение и оборудование в аренду, положить деньги в банк под проценты и найти себе другую работу.

На следующем этапе анализа определяют и оценивают прямые и косвенные расходы на производство продукции. К прямым расходам относят такие расходы, которые прямо включают в себестоимость продукции. Как правило, к ним относят материальные и трудовые расходы. Косвенные расходы прямо не относят на себестоимость продукции, а распределяют между производимыми видами продукции и включают в себестоимость каждого вида. Как правило, к ним относят общехозяйственные, коммерческие и частично общепроизводственные расходы.

Прямые и косвенные расходы зависят от следующих факторов:

  • — объем выпуска продукции;
  • — структура выпуска продукции;
  • — особенности технологического процесса;
  • — организация производства и др.

При анализе этих расходов изучают их динамику, причины отклонения от сметы затрат, а также определяют обоснованность распределения косвенных расходов. Анализ динамики этих расходов осуществляют путем сравнения фактической их величины на 1 руб. готовой продукции за ряд периодов, а также с плановым их уровнем за отчетный период. Такое сопоставление в целом и по отдельным статьям этих расходов показывает их долю в рубле готовой продукции, тенденцию изменений. Дальнейший анализ направлен на выявление причин и факторов, вызвавших эти изменения. Также анализируют прямые материальные и трудовые затраты, так как они имеют наибольший з’дельный вес в себестоимости продукции.

Прямые материальные затраты на весь объем производства продукции зависят от объема производства, уровня материальных затрат на единицу продукции, норм расхода сырья и материалов, цен на сырье и материалы и прочих факторов. Особое внимание при этом уделяют анализу сверхплановых возвратных отходов, которые можно реализовать или использовать для других целей. Наличие сверхплановых безвозвратных отходов приводит к удорожанию продукции и уменьшению объема выпуска.

Проведем анализ прямых материальных затрат на единицу продукции по видам изделий на основе условных цифровых данных табл. 4.4.6.

Таблица 4.4.6

Анализ прямых материальных затрат на единицу продукции

Вид

изделий

Расход материалов на единицу продукции, кг

Цена за единицу материала, руб.

Сумма прямых материальных затрат, руб.

Отклонения суммы прямых материальных затрат от плана

план

факт

план

факт

план

факт

+, —

%

Л

ПО

+50

в

+160

с

+540

Итого

+750

Общая сумма прямых материальных затрат всего увеличилась по сравнению с планом на 750 руб., или на 25%, за счет увеличения суммы материальных затрат всех изделий. При этом наиболее существенно произошло увеличение материальных затрат по продукции С на 540 руб., или на 36%.

Проанализируем влияние факторных показателей на изменение суммы прямых материальных затрат по каждому виду производимой продукции, используя метод абсолютных разниц:

Сумма прямых материальных затрат на единицу продукции =

= Расход материалов на единицу продукции х х Цена за единицу материала.

Продукция Л:

  • 1) изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции за счет изменения расхода материалов на единицу продукции: Изменение расхода материалов на единицу продукции х Цена за единицу материала по плану: Ох 100 = 0 руб.;
  • 2) изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции за счет изменения цены за единицу материала: Изменение цены за единицу х Расход материалов на единицу продукции по факт}’: 10 х 5 = 50 руб.

Суммарное изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции составит: 0 + 50 = 50 руб.

Таким образом, на увеличение суммы прямых материальных затрат наиболее сильным образом повлияло увеличение цены на 10 руб. за единицу материала.

Продукция В

  • 1) изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции за счет изменения расхода материалов на единицу продукции: Изменение расхода материалов на единицу продукции х Цена за единицу материала по плану: 0х 120 = 0 руб.;
  • 2) изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции за счет изменения цены за единицу материала: Изменение цены за единицу х Расход материалов на единицу продукции по факту: 20 х 8 = = 160 руб.

Суммарное изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции составит: 0 + 160 = 160 руб.

Таким образом, на увеличение суммы прямых материальных затрат наиболее сильным образом повлияло увеличение цены на 20 руб. за единицу материала.

Продукция С:

  • 1) изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции за счет изменения расхода материалов на единицу продукции: Изменение расхода материалов на единицу продукции х Цена за единицу материала по плану: 2 х 150 = 300 руб.;
  • 2) изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции за счет изменения цены за единицу материала: Изменение цены за единицу х Расход материалов на единицу продукции по факту: 20 х 12 = = 240 руб.

Суммарное изменение суммы прямых материальных затрат на единицу продукции составит: 300 + 240 = 540 руб.

Таким образом, на увеличение суммы прямых материальных затрат наиболее сильным образом повлияло увеличение норм расхода материалов на 2 кг.

Также определим и оценим сумму прямых материальных затрат, приходящихся на весь объем производства.

Проведем анализ на условном цифровом примере на основе данных табл. 4.4.7.

По результатам анализа видно, что фактическая сумма прямых материальных затрат увеличилась на 30 тыс. руб., или на 50%, по сравнению с планом. Это отрицательный фактор при оценке деятельности. На увеличение общей суммы прямых материальных затрат повлияло как увеличение объема производства продукции на 20 штук, или на 20%, так и повышение цены за единицу материала на 30 руб., или на 25%. Рост объема производства, как и рост цены за единицу материала, дает увеличение суммы прямых материальных затрат, но обращает на себя внимание тот факт, что темпы роста цены за единицу материала выше темпов роста объема производства, что является отрицательным фактором.

Таблица 4.4.7

Анализ и оценка прямых материальных затрат на весь объем производства продукции

Показатели

План

Факт

Отклонения, +, —

Отклонения,

%

Объем производства продукции, шт.

+20

Расход материала на единицу продукции, кг

Цена за единицу материала, руб.

+30

Всего прямые материальные затраты, руб.

60 000

90 000

+30 000

Определим влияние показателей на изменение суммы прямых материальных затрат по следующей формуле, используя метод цепных подстановок:

Прямые материальные затраты = Объем производства продукции

в натуральных единицах х Расход материалов на единицу продукции в натуральных единицах х Цена за единицу материала

  • 1) все показатели плановые: Прямые материальные затраты = 100 х 5 х х 120 = 60 000 руб.;
  • 2) объем производства продукции — фактический, остальные показатели плановые: Прямые материальные затраты = 120 х 5 х 120 = 72 000 руб.

Изменение прямых материальных затрат за счет изменения объема производства продукции составит: 72 000 — 60 000 = 12 000 руб.;

3) объем производства продукции и расход материалов на единицу продукции — фактические, остальные показатели плановые: Прямые материальные затраты = 120 х 5 х 120 = 72 000 руб.

Изменение прямых материальных затрат за счет изменения расхода материалов на единицу продукции составит: 72 000 — 72 000 = 0;

4) объем производства продукции, расход материалов на единицу продукции и цена за единицу материала — фактические: Прямые материальные затраты = 120 х 5 х 150 = 90 000 руб.

Изменение прямых материальных затрат за счет изменения цены за единицу материала составит: 90 000 — 72 000 = 18 000 руб.

Суммарное изменение результативного показателя составит: 12 000 + + 0 + 18 000 = 30 000 руб.

Таким образом, за счет увеличения объема производства сумма прямых материальных затрат увеличилась на 12 000 руб. Расход материала согласно технологии не изменился, поэтому изменений по сумме прямых материальных затрат нс произошло. А повышение цены на 30 руб. за единицу материала дало увеличение суммы прямых материальных затрат на 18 тыс. руб. Так, рост цены за единицу материала оказал более сильное влияние на увеличение суммы прямых материальных затрат. Руководству необходимо принять своевременные меры по поиску рынков более дешевых материалов.

Аналогично изучают прямые трудовые затраты. Общая сумма прямой зарплаты зависит от объема производства продукции, ее структуры, трудоемкости изготовления продукции и прочих показателей.

Проведем анализ прямых трудовых затрат на единицу продукции по видам изделий на основе условных цифровых данных табл. 4.4.8.

Таблица 4.4.8

Анализ прямых трудовых затрат на единицу продукции

Вид

изделий

Трудоемкость изготовления единицы продукции, ч

Часовая оплата труда, руб.

Сумма прямых трудовых затрат, руб.

Отклонения суммы прямых трудовых затрат от плана

план

факт

план

факт

план

факт

+, —

%

Л

+300

в

+250

с

+880

127,5

Итого:

+ 1730

Общая сумма прямых трудовых затрат всего увеличилась по сравнению с планом на 1730 тыс. руб., или на 25%, за счет увеличения суммы трудовых затрат всех изделий. При этом наиболее существенно произошло увеличение трудовых затрат по продукции С на 880 руб., или на 27,5%.

Проанализируем влияние факторных показателей на изменение суммы прямых трудовых затрат по каждому виду производимой продукции, используя метод абсолютных разниц:

Сумма прямых трудовых затрат на единицу продукции = Трудоемкость изготовления единицы продукции х Часовая оплата труда.

Продукция А:

  • 1) изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции за счет изменения трудоемкости изготовления единицы продукции: Изменение трудоемкости изготовления единицы продукции х Часовая оплата труда по плану: 2 х 150 = 300 руб.;
  • 2) изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции за счет изменения часовой оплаты труда: Изменение часовой оплаты труда х Трудоемкость изготовления единицы продукции по факту: 0x12 = = 0 руб.

Суммарное изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции составит: 300 + 0 = 300 руб.

Таким образом, на увеличение суммы прямых трудовых затрат наиболее сильным образом повлияло увеличение трудоемкости изготовления единицы продукции на 2 часа.

Продукция В:

  • 1) изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции за счет изменения трудоемкости изготовления единицы продукции: Изменение трудоемкости изготовления единицы продукции х Часовая оплата труда по плану: 1 х 170 = 170 руб.;
  • 2) изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции за счет изменения часовой оплаты труда: Изменение часовой оплаты труда х х Трудоемкость изготовления единицы продукции по факту: 5 х 1 б = 80 руб.

Суммарное изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции составит: 170 + 80 = 250 руб.

Таким образом, на увеличение суммы прямых трудовых затрат наиболее сильным образом повлияло увеличение трудоемкости изготовления единицы продукции на 1 час.

Продукция С:

  • 1) изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции за счет изменения трудоемкости изготовления единицы продукции: Изменение трудоемкости изготовления единицы продукции х Часовая оплата труда по плану: 4 х 160 = 640 руб.;
  • 2) изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции за счет изменения часовой оплаты труда: Изменение часовой оплаты труда х Трудоемкость изготовления единицы продукции но факту: 10 х х 24 = 240 руб.

Суммарное изменение суммы прямых трудовых затрат на единицу продукции составит: 640 + 240 = 880 руб.

Таким образом, на увеличение суммы прямых трудовых затрат наиболее сильным образом повлияло увеличение трудоемкости изготовления единицы продукции на 4 часа.

Также определим и оценим сумму прямых трудовых затрат, приходящихся на весь объем производства. Проведем анализ на условном цифровом примере на основе данных табл. 4.4.9.

Таблица 4.4.9

Анализ и оценка прямых трудовых затрат на весь объем производства продукции

Показатели

План

Факт

Отклонения, +, —

Отклонения, %

Объем производства, шт.

+20

Трудоемкость изготовления единицы продукции, ч

+2

Часовая оплата труда, руб.

Всего прямые трудовые затраты, тыс. руб.

+66

Фактическая сумма прямых трудовых затрат увеличилась на 66 тыс. руб., или на 44%, по сравнению с планом. Это отрицательный фактор при оценке деятельности. На увеличение общей суммы прямых трудовых затрат повлияло как увеличение объема производства продукции на 20 штук, или на 20%, так и повышение трудоемкости изготовления единицы продукции на 2 часа, или на 20%. Рост объема производства дает увеличение суммы прямых трудовых затрат, как и увеличение трудоемкости изготовления продукции. Обращает на себя внимание тот факт, что при этом темпы роста обоих факторов одинаковы.

Определим влияние показателей на изменение суммы прямых трудовых затрат по следующей формуле, используя метод цепных подстановок:

  • 1) все показатели плановые: Прямые трудовые затраты = 100 х 10 х х 150 = 150 тыс. руб.;
  • 2) объем производства продукции — фактический, остальные показатели плановые: Прямые трудовые затраты =120 x 10×150=180 тыс. руб.

Изменение прямых трудовых затрат за счет изменения объема производства продукции составит: 180 — 150 = 30 тыс. руб.;

3) объем производства продукции и трудоемкость изготовления единицы продукции — фактические, остальные показатели плановые: Прямые трудовые затраты = 120 х 12 х 150 = 216 тыс. руб.

Изменение прямых трудовых затрат за счет изменения трудоемкости изготовления единицы продукции составит: 216 — 180 = 36 тыс. руб.;

4) объем производства продукции, трудоемкость изготовления единицы продукции и часовая оплата труда — фактические: Прямые трудовые затраты = 120 x 12x 150 = 216 тыс. руб.

Изменение прямых трудовых затрат за счет изменения часовой оплаты труда составит: 216-216 = 0 тыс. руб.

Суммарное изменение результативного показателя составит: 30 + 36 + + 0 = 66 тыс. руб.

Таким образом, за счет увеличения объема производства сумма прямых трудовых затрат увеличилась на 30 тыс. руб. Часовая оплата труда не изменилась, поэтому изменений по сумме прямых трудовых затрат не произошло. А увеличение трудоемкости изготовления единицы продукции на 2 часа дало увеличение суммы прямых трудовых затрат на 36 тыс. руб. Так, повышение трудоемкости изготовления единицы продукции оказало более сильное влияние на увеличение суммы прямых трудовых затрат.

В заключение анализа определяют резервы снижения прямых и косвенных затрат. Такими резервами могут быть следующие:

  • — снижение материальных затрат за счет внедрения организационнотехнических мероприятий;
  • — внедрение новой техники и прогрессивной технологии;
  • — снижение трудоемкости изготовления продукции; внедрение прогрессивных норм расхода материалов;
  • — повышение квалификации рабочих;
  • — повышение производительности груда;
  • — снижение непроизводительных затрат рабочего времени;
  • — совершенствование организации труда и производства и др.

Анализ себестоимости отдельных видов продукции. При определении

резервов снижения себестоимости продукции необходимо также провести углубленный анализ и оценить себестоимость отдельных видов продукции.

На изменение себестоимости отдельных видов продукции оказывают влияние изменение структуры выпуска продукции и изменение себестоимости единицы каждого вида изделий.

Проведем анализ на условном цифровом примере на основе данных табл. 4.4.10.

Таблица 4.4.10

Анализ себестоимости отдельных видов продукции

Наименование

изде-

ЛИЯ

Объем выпуска продукции, натуральные единицы

Себестоимость единицы изделия, тыс. руб.

Себестоимость всего выпуска, тыс. руб.

Отклонения от плана, +, —

План

Факт

План

Факт

План

Факт

количество

%

количество

%

А

28,2

27,5

10,6

11,2

1674,8

1702,4

+27,6

В

31,8

31,5

12,7

12,5

2260,6

2175,0

-85,6

С

40,0

41,0

15,8

18,2

3539,2

4113,2

+574

Итого

7474,6

7990,6

+516

Себестоимость единицы продукции в целом определяется делением себестоимости всего выпуска по плану и по факту на объем производства в натуральных единицах. По результатам анализа видно, что наблюдается рост себестоимости всего выпуска на 516 тыс. руб., что является отрицательным фактором при оценке деятельности. Это обусловлено гем, что произошел перерасход средств по изделиям А и С. Средняя себестоимость по плану составила (10,6 + 12,7 + 15,8)/3 = 13,03 тыс. руб., а по факту: (11,2 + 12,5 + 18,2)/3 = 13,97 тыс. руб. Средняя себестоимость по факту выросла на 0,94 тыс. руб. На увеличение себестоимости продукции повлияли следующие факторы: изменение структуры выпуска продукции и изменение себестоимости единицы каждого вида изделий. Так, доля изделия А фактически по сравнению с планом уменьшилась на 0,7%, доля изделия В уменьшилась на 0,3%, а доля изделия С увеличилась на 1%. При этом увеличилась доля изделия С, у которого более высокая фактическая себестоимость и самый большой перерасход по себестоимости всего выпуска изделий, — на 574 тыс. руб.

Если себестоимость единицы продукции не изменилась и осталась бы на прежнем уровне плановых значений, то, умножив объем производства в натуральных единицах на плановую себестоимость, получим: но изделию А себестоимость всего выпуска: 10,6 х 152 штуки = = 1611,2 тыс. руб.;

по изделию В себестоимость всего выпуска: 12,7 х 174 штуки = = 2209,8 тыс. руб.;

по изделию С себестоимость всего выпуска: 15,8 х 226 штук = = 3570,8 тыс. руб.

Итого себестоимость выпуска всех изделий составила 7391,8 тыс. руб. Тогда отклонения от плана составят: 7391,8 тыс. руб. — 7474,6 тыс. руб. = = -828 тыс. руб. То есть если бы не было перерасхода по себестоимости единицы по изделиям А и С, то произошла бы экономия затрат на производство продукции.

Себестоимость единицы продукции во многом зависит от объема производства продукции, суммы постоянных расходов и переменных расходов на единицу изделия. Поэтому необходимо проанализировать зависимость себестоимости единицы продукции от этих факторов.

Проведем анализ на условном цифровом примере на основе данных табл. 4.4.11.

Таблица 4.4.11

Анализ и оценка себестоимости единицы продукции в зависимости от факторных показателей

Показатели

План

Факт

Отклонения, +, —

Отклонения, %

Объем выпуска продукции, натуральные единицы

20 000

22 500

+2500

112,5

Сумма постоянных расходов, тыс. руб.

60 240

72 110

+11 870

119,7

Сумма переменных расходов на единицу продукции, тыс. руб.

6,16

6,73

+0,57

109,3

Себестоимость единицы продукции, тыс. руб.

9,172

9,935

+0,763

108,3

По результатам анализа видно, что себестоимость единицы продукции увеличилась на 0,763 тыс. руб., что является отрицательным фактором при оценке деятельности. На рост себестоимости единицы продукции повлияли увеличение суммы постоянных расходов на 11 870 тыс. руб., или на 19,7%, и увеличение переменных затрат на единицу изделия на 0,57 тыс. руб., или на 8,3%. При этом увеличение объема выпуска продукции на 2500 штук, или на 12,5%, снизило себестоимость, поскольку они связаны обратной зависимостью. Обращает на себя внимание тот факт, что темпы роста постоянных расходов выше темпа роста объема выпуска продукции.

Связь между показателями является трехфакторной, комбинированной, поэтому проведем анализ изменения себестоимости единицы продукции, используя метод цепных подстановок:

1) все показатели — плановые:

2) объем выпуска продукции — фактический, остальные показатели — плановые:

Изменение себестоимости единицы продукции за счет изменения объема выпуска продукции составит:

  • 8,837 — 9,172 = -0,335 тыс. руб.;
  • 3) объем выпуска продукции и сумма постоянных расходов — фактические, а сумма переменных расходов на единицу продукции — плановая;

Изменение себестоимости единицы продукции за счет измеиеиия суммы постоянных расходов составит:

  • 9,365 — 8,837 = 0,528 тыс. руб.
  • 4) все показатели фактические:

Изменение себестоимости единицы продукции за счет изменения суммы переменных расходов составит:

9,935 — 9,365 = 0,57 тыс. руб.

Суммарное изменение составит:

-0,335 + 0,528 + 0,57 = 0,763 тыс. руб.

Таким образом, на изменение себестоимости единицы продукции наибольшее влияние оказало увеличение суммы переменных расходов на единицу продукции на 0,57 тыс. руб., что дало повышение себестоимости единицы продукции на 0,57 тыс. руб. Увеличение суммы постоянных расходов на 11 870 тыс. руб. дало увеличение себестоимости единицы продукции на 0,528 тыс. руб. Увеличение объема выпуска на 2500 штук изделий дало снижение себестоимости единицы продукции на 0,335 тыс. руб.

Себестоимость единицы продукции оказывает влияние на финансовые результаты деятельности, поэтому дальше проведем анализ влияния себестоимости единицы продукции на финансовый результат деятельности. Проведем анализ на условном цифровом примере на основе данных табл. 4.4.12.

Таблица 4.4.12

Анализ влияния себестоимости единицы продукции на финансовый результат деятельности

Показатели

План

Факт

Отклонения, +, —

Отклонения, %

Объем выпуска продукции, шт.

+20

Цена за единицу продукции, руб.

10 000

И 200

+ 1200

Себестоимость единицы продукции, руб., в том числе:

10 125

+2125

всего переменные затраты на единицу продукции, в том числе:

+ 1600

— прямая заработная плата

+ 100

— прямые материальные затраты

+1500

Трудоемкость изготовления единицы продукции, ч

+2

Часовая оплата труда за единицу продукции, руб.

Расход материалов на единицу продукции, кг

Цена за единицу материала, руб.

+300

Прибыль на единицу продукции, руб.

53,75

По данным таблицы видно, что себестоимость единицы выросла на 2125 руб., или на 27%. Повышение себестоимости обусловлено ростом прямых трудовых затрат (на 100 руб., или на 20%) и прямых материальных затрат (на 150 руб., или на 25%). При этом прямая зарплата увеличилась за счет роста трудоемкости изготовления продукции на 2 часа, или на 20%, а прямые материальные затраты увеличились за счет роста цены за единицу материала на 300 руб., или на 25%. Цена на единицу продукции выросла на 1200 руб., или на 12%, а себестоимость выросла на 2125 руб., или на 27%. Так как темпы роста себестоимости выше темпов роста цены, то прибыль от продажи на единицу продукции существенно снизилась — на 925 руб., или на 46,25%.

Прибыль от продажи единицы продукции по плану равна: 10 000 —

— 8000 = 2000 руб.

Прибыль от продажи единицы продукции по факту равна: 11 200 —

— 10 125= 1075 руб.

Тогда определим прибыль, приходящуюся на весь объем выпуска:

Прибыль всего по плану: 2000 х 100 = 200 тыс. руб.

Прибыль всего по факту: 1075 х 120 = 129 тыс. руб.

Таким образом, отклонение финансового результата составило -71 тыс. руб., т.е. организация уменьшила свою прибыль из-за увеличения себестоимости единицы продукции.

Определим, какие факторные показатели повлияли на снижение прибыли от продаж.

По плану выручка составит: 100 х 10 000 = 1000 тыс. руб.

По факту: 120 х 11 200 = 1344 тыс. руб.

По плану: 8000 х 100 = 800 тыс. руб.

По факту: 10 125 х И 200 = 1215 тыс. руб.

По плану: 1000 — 800 = 200 тыс. руб.

По факту: 1344 — 1215 = 129 тыс. руб.

Таким образом, прибыль от продаж можно представить следующим образом:

Данная модель представляет собой трехфакторную, комбинированную связь между показателями. Определим влияние факторных показателей на изменение прибыли, используя метод цепных подстановок:

  • 1) все показатели плановые: Прибыль от продаж равна: 100(10 000 —
  • — 8000) = 200 тыс. руб.;
  • 2) объем выпуска продукции — фактический, остальные показатели плановые: Прибыль от продаж равна: 120 (10 000 — 8000) = 240 тыс. руб.

Изменение прибыли от продаж за счет изменения объема выпуска продукции составит: 240 — 200 = 40 тыс. руб.;

3) объем выпуска продукции и цена за единицу продукции — фактические, остальные показатели плановые: Прибыль от продаж равна: 120 (11 200 — 8000) = 384 тыс. руб.

Изменение прибыли от продаж за счет изменения цены за единицу продукции составит: 384 — 240 = 144 тыс. руб.;

4) все показатели — фактические: Прибыль от продаж равна: 120 (И 200 — 10 125) = 129 тыс. руб.

Изменение прибыли от продаж за счет изменения себестоимости единицы продукции составит: 129 — 384 = -255 тыс. руб.

Суммарное изменение результативного показателя составит: 40 + 144 — — 255 = -71 тыс. руб.

Таким образом, наибольшее влияние на снижение прибыли оказало увеличение себестоимости единицы продукции, т.е. рост себестоимости единицы продукции на 2125 тыс. руб. дал снижение прибыли от продажи всего выпуска на 71 тыс. руб.

Проанализируем далее изменение суммы затрат на один рубль готовой продукции:

Данная модель представляет собой двухфакторную, кратную связь между показателями. Определим влияние факторных показателей на изменение результативного показателя, используя метод цепных подстановок.

Сумма затрат на 1 руб. готовой продукции по плану = 0,8 руб.

Сумма затрат на 1 руб. готовой продукции по факту = 0,9 руб.

Отклонение составило 0,1 руб.

1) все показатели плановые:

2) себестоимость единицы продукции — фактическая, остальные показатели плановые:

Изменение суммы затрат за счет изменения себестоимости единицы продукции составит: 1,0125 — 0,8 = 0,2125 руб.;

3) все показатели — фактические:

Изменение суммы затрат за счет изменения цены за единицу продукции составит: 0,9 — 1,0125 = -0,1125 руб.

Суммарное изменение результативного показателя составит: 0,8 + + 1,0125 — 0,1125 = 0,1 руб.

Таким образом, наибольшее влияние на увеличение суммы затрат на каждый рубль готовой продукции оказало увеличение себестоимости единицы продукции.

Проанализируем также изменение суммы прямых материальных затрат за счет изменения объема выпуска продукции, расхода материалов на единицу продукции и цены за единицу материала. По данным табл. 4.4.12 видно, что прямые материальные затраты увеличились на 1500 руб., или на 25%, а выше было отмечено, что себестоимость единицы продукции увеличилась за счет роста прямых материальных и трудовых затрат.

Поэтому определим влияние показателей на изменение суммы прямых материальных затрат по следующей формуле, используя метод абсолютных разниц:

  • 1) Изменение суммы прямых материальных затрат за счет изменения объема выпуска продукции = Изменение объема выпуска продукции х Расход материалов на единицу продукции по плану х Цена за единицу материалов по плану: (+20) х 5 х 1200 = +120 тыс. руб.;
  • 2) Изменение суммы прямых материальных затрат за счет изменения расхода материалов = Изменение расхода материалов на единицу продукции х Объем выпуска продукции но факту х Цена за единицу материалов но плану: (0) х 120 х 1200 = 0 тыс. руб.;
  • 3) Изменение суммы прямых материальных затрат за счет изменения цены за единицу материалов = Изменение цены за единицу материалов х х Объем выпуска продукции по факту х Расход материалов на единицу продукции по факту: (+300) х 5 х 120 = +180 тыс. руб.

Суммарное изменение составит: 120 + 0 + 180 = 300 тыс. руб.

Таким образом, увеличение суммы прямых материальных затрат обусловлено ростом цен за единицу материалов. Прямые трудовые затраты выросли на 100 руб., или на 20%.

Аналогично определим по данным табл. 4.4.12 влияние показателей на изменение суммы прямых трудовых затрат по следующей формуле:

Сумма прямых трудовых затрат = Объем выпуска продукции в натуральных единицах х Трудоемкость изготовления единицы продукции в часах х Часовая оплата труда.

  • 1) Изменение суммы прямых трудовых затрат за счет изменения объема выпуска продукции = Изменение объема выпуска продукции х Трудоемкость изготовления продукции по плану х Часовая оплата труда по плану: (+20) х Ю х 50 = +10 тыс. руб.;
  • 2) Изменение суммы прямых трудовых затрат за счет изменения трудоемкости изготовления продукции = Изменение трудоемкости изготовлени я продукции х Объем выпуска продукции но факту х Часовая оплата труда по плану: (+2) х 120 х 50 = 12 тыс. руб.;
  • 3) Изменение суммы прямых трудовых затрат за счет изменения часовой оплаты труда = Изменение часовой оплаты труда х Объем выпуска продукции но факту х Трудоемкость изготовления единицы продукции по факту: (0) х 120 х 12 = 0 тыс. руб.

Суммарное изменение составит: 10 + 12 + 0 = 22 тыс. руб.

Таким образом, увеличение суммы прямых трудовых затрат обусловлено увеличением трудоемкости изготовления продукции.

Анализ затрат на 1 руб. выпущенной продукции. В процессе анализа определяют уровень затрат на 1 руб. выпущенной готовой продукции по продажным (отпускным) ценам, так как данный показатель является универсальным, обобщающим для любых видов деятельности, типов и масштабов производства, любых отраслей промышленности. Показатель используется при планировании и анализе, поскольку предприятие выпускает несколько видов продукции и, как правило, при этом происходит постоянное изменение ассортимента и структуры выпускаемой продукции. При анализе затрат на 1 руб. готовой продукции необходимо иметь в виду, что на данный показатель влияет три основных фактора, поэтому в процессе анализа необходимо изучить и оценить факторы, влияющие на изменение затрат на 1 руб. выпуска продукции:

  • — изменение объема и структуры (ассортимента) выпуска продукции;
  • — изменение себестоимости единицы продукции;
  • — изменение цен на готовую продукцию.

Затраты на 1 руб. выпуска продукции показывают себестоимость 1 руб. готовой к продаже продукции и определяются делением полной себестоимости готовой продукции на стоимость готовой продукции но продажным ценам. Этот показатель выражает прямую связь себестоимости и прибыли. Например, если себестоимость продукции равна 80 тыс. руб., а цена на продукцию равна 100 тыс. руб., то затраты на 1 руб. готовой продукции составят 0,8 руб. Это значит, что в каждом рубле реализованной продукции имеется 80 коп. себестоимости и 20 коп. прибыли.

Затраты на один рубль выпуска продукции можно представить как отношение следующих показателей:

Понятно, что при значении этого показателя меньше единицы производство продукции является рентабельным, а при значении больше единицы — убыточным. Снижение затрат на 1 руб. готовой продукции отражает эффективность деятельности организации по внедрению новой техники, технологии, повышению производительности труда, рациональному использованию трудовых, материальных и финансовых ресурсов.

Изменение себестоимости продукции прямо пропорционально изменяет затраты на 1 руб. готовой продукции. Чем меньше себестоимость продукции, тем меньше показатель затрат на 1 руб. готовой продукции, и наоборот. Изменение стоимости готовой продукции по продажным ценам имеет обратно пропорциональное влияние. С ростом цен на готовую продукцию затраты на рубль готовой продукции снижаются, и наоборот.

Проведем анализ затрат на рубль готовой продукции на условном цифровом примере на основе данных табл. 4.4.13.

Таблица 4.4.13

Анализ затрат на рубль выпуска продукции

Показатели

План

Факт

Отклонения,

Отклонения, %

Себестоимость продукции, тыс. руб.

35 500

42 800

+ 7300

120,56

Стоимость готовой продукции по продажным ценам, тыс. руб.

38 800

48 100

+9300

123,97

Затраты на рубль готовой продукции, руб.

0,91

0,89

-0,02

97,8

Затраты на рубль готовой продукции фактически по сравнению с планом снизились на 0,02 руб., или на 2,2%. Так, фактически организация получила экономию по себестоимости по сравнению с планом в размере 962 тыс. руб. (0,02 х 48 100). При этом темпы роста стоимости готовой продукции (23,97%) выше темпов роста себестоимости (20,56%). То есть затраты на рубль готовой продукции уменьшились в связи с увеличением продажных цен на готовую продукцию.

Определим влияние факторных показателей на изменение затрат на 1 руб. готовой продукции:

Модель является двухфакторной, кратной, поэтому для определения этого влияния используем метод цепных подстановок:

1) все показатели — плановые:

2) себестоимость продукции — фактическая, стоимость готовой продукции — плановая:

Изменение затрат на 1 руб. готовой продукции за счет изменения себестоимости продукции составит: 1,103 — 0,91 = 0,193 руб.;

3) все показатели — фактические:

Изменение затрат на рубль готовой продукции за счет изменения стоимости продукции составит: 0,89 — 1,103 = -0,213 руб.

Суммарное изменение затрат на 1 руб. продукции за счет изменения себестоимости продукции и стоимости готовой продукции составит: 0,193 + (-0,213) = -0,02 руб.

Таким образом, увеличение себестоимости продукции на 7300 руб. вызвало рост затрат на 1 руб. готовой продукции на 0,193 руб., а увеличение стоимости готовой продукции на 9300 руб. вызвало снижение затрат на 0,213 руб.

Определим также, как влияют себестоимость единицы продукции, стоимость готовой продукции по продажным ценам (цена за единицу продукции) на прибыль от продажи продукции.

Проведем анализ на условном цифровом примере на основе данных табл. 4.4.14.

Таблица 4.4.14

Анализ влияния факторных показателей на прибыль от продаж

Показатели

План

Факт

Отклонение, +, —

Отклонение, %

Объем выпуска, натуральные единицы

+ 100

Себестоимость единицы продукции, руб.

95,2

Цена за единицу, руб.

91,7

Затраты на рубль выпуска продукции, руб.

0,875

0,909

+0,034

103,9

Себестоимость всего выпуска, руб.

105 000

200 000

+95 000

190,5

Выручка всего, руб.

120 000

220 000

+100 000

183,3

Прибыль от продаж, руб.

15 000

20 000

+5000

133,3

По результатам анализа видно, что прибыль от продажи всей выпущенной продукции увеличилась на 5 тыс. руб., или на 33,3%, что является положительным фактором при оценке деятельности. При этом на увеличение прибыли повлияли рост объема выпуска продукции на 100 изделий, изменение себестоимости единицы продукции (снижение на 50 тыс. руб., или на 4,8%) и изменение цены за единицу продукции (снижение на 100 руб., или на 8,3%). Затраты на 1 руб. выпуска продукции увеличило лись на 0,034 руб. или на 3,9%, поскольку темпы снижения цены за единицу продукции (8,3%) превышают темпы снижения себестоимости единицы продукции (4,8%). При этом себестоимость всего выпуска увеличилась на 90,5%, выручка увеличилась на 83,3%. Здесь темпы роста себестоимости выше темпов роста выручки. Посмотрим, как данные факторные показатели повлияли конкретно на изменение прибыли от продаж.

Прибыль от продаж определяется как разница между выручкой и себестоимостью продукции. Представим прибыль от продаж следующим образом:

Модель является трехфакторной, комбинированной, поэтому используем метод цепных подстановок:

  • 1) все показатели плановые: Прибыль от продаж = 100 х (1200 — 1050) = = 15 000 руб.;
  • 2) объем выпуска — фактический, остальные показатели — плановые: Прибыль от продаж = 200 х (1200 — 1050) = 30 000 руб.

Изменение прибыли от продаж в зависимости от изменения объема выпуска составит: 30 000 — 15 000 = 15 000 руб.;

3) объем выпуска и цена за единицу — фактические, себестоимость единицы продукции — плановая: Прибыль от продаж = 200 х (1100 — 1050) = = 10 000 руб.

Изменение прибыли от продаж в зависимости от изменения цены за единицу продукции составит: 10 000 — 30 000 = -20 000 руб.;

4) все показатели — фактические: Прибыль от продаж = 200 х (1100 — — 1000) = 20 000 руб.

Изменение прибыли от продаж в зависимости от изменения себестоимости единицы продукции составит: 20 000 — 10 000 = 10 000 руб.

Суммарное изменение прибыли от продаж за счет изменения объема выпуска продукции, цены за единицу продукции и себестоимости единицы продукции составит: 15 000 + (-20 000) + 10 000 = +5000 руб.

Таким образом, на увеличение прибыли от продаж повлияло увеличение объема выпуска продукции на 200 изделий и снижение себестоимости единицы продукции на 50 руб., что является положительным фактором. В то же время снижение цены за единицу продукции на 100 руб. уменьшило прибыль от продаж на 20 тыс. руб. Необходимо выяснить причины снижения цен на продукцию.