Импортный НДС

Александр МАТИТАШВИЛИ
Ведущий консультант Департамента аудиторских услуг
ЗАО «БДО Юникон»

Развитие внешнеторговых связей России, интеграция в мировую экономику и либерализация законодательства в области государственного регулирования внешнеторговой деятельности позволили многим фирмам участвовать в международном экономическом сотрудничестве. Бухгалтерам таких фирм приходится решать не только вопросы бухгалтерского учёта внешнеторговых операций, но и вопросы, связанные с таможенным оформлением импортных товаров.

Как формируется стоимость импортного товара в бухгалтерском и налоговом учете? Какое влияние оказывают на формирование стоимости товаров условия внешнеторгового контракта? Какова роль торговых терминов ИНКОТЕРМС в бухгалтерском учёте товаров, закупаемых по импорту?

📌 Реклама Отключить

Чтобы правильно ориентироваться в ситуациях, связанных с приобретением и реализацией импортных товаров, необходимо знать ответы на эти и другие актуальные вопросы внешнеторговой деятельности.

Формирование стоимости в бухгалтерском учете

Товары являются частью материально-производственных запасов (МПЗ), приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи (п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»; утв. приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н).

Импортом товаров называется их ввоз на таможенную территорию России из-за границы без обязательства об обратном вывозе. Такое определение дано в статье 2 Федерального закона от 13.10.95 № 157-ФЗ «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности». Аналогичное определение понятия «импорт товаров» содержится и в новом Федеральном законе от 08.12.03 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности», который вступит в силу 18 мая 2004 года (по истечении шести месяцев со дня официального опубликования).

📌 Реклама Отключить

Как правило, во внешнеторговых контрактах стоимость товаров указывается в иностранной валюте. Поэтому для целей бухгалтерского учета стоимость товаров, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату совершения операции в иностранной валюте.

Датой совершения операции, связанной с импортом товара, является дата перехода права собственности на него от продавца к покупателю (импортеру). Перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте приведен в приложении к ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (утв. приказом Минфина России от 10.01.2000 № 2н).

На основании ПБУ 3/2000 импортер в момент перехода к нему права собственности на товар ставит его к себе на учет. По общему правилу право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи. К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее.

📌 Реклама Отключить

Коносамент – это международный транспортный документ, используемый для оформления перевозки товаров морским транспортом (п. 7 ст. 1 К онвенции ООН о морской перевозке грузов).

По сложившейся международной практике момент перехода права собственности на товар связывают с переходом рисков случайной гибели или повреждения товара от продавца к покупателю. Поэтому если момент перехода права собственности на приобретаемые товары во внешнеторговом контракте не указан, то таким моментом считается момент перехода рисков на покупателя, который можно определить с помощью положений ИНКОТЕРМС.

ИНКОТЕРМС – это международные правила толкования торговых терминов. В этих правилах сформулированы базисные условия поставок, в том числе определяющие момент перехода с продавца на покупателя риска случайной гибели товара.

📌 Реклама Отключить

Согласно ИНКОТЕРМС, все термины, определяющие базисные условия поставок разделены на четыре группы таким образом, что каждая последующая, в общем случае, предусматривает уменьшение обязанностей покупателя — импортера.

Первая группа Е представлена одним термином – EXW (с завода) , согласно которому покупатель приобретает товар со склада продавца. Таможенную очистку товара как в стране продавца, так и в своей стране берет на себя покупатель. Он же заключает договор перевозки и страхует груз.

Согласно терминам второй группы F – FCA , FAS , FOB , – продавец выполняет свою обязанность путем передачи товара перевозчику, указанному покупателем. Покупатель не берет на себя таможенную очистку товара в стране продавца (за исключением FAS ). Российский покупатель извещает иностранного продавца, кому должен быть передан товар для транспортировки. Покупатель заключает договор перевозки, он же может застраховать груз. Таможенную очистку при ввозе импортного товара на территорию РФ осуществляет покупатель.

📌 Реклама Отключить

Термины третьей группы C – CFR , CIF , CPT , CIP – обозначают, что продавец оплачивает перевозку товаров до пункта назначения, но не принимает на себя риск случайной гибели товаров во время их нахождения в пути. Покупатель страхует груз (за исключением CIF , CIP ). Также покупатель осуществляет таможенную очистку товара при ввозе его на территорию РФ.

Четвертая группа D представлена терминами DAF , DES , DEQ , DDU , DDP , согласно которым продавец отвечает за прибытие товаров в согласованный пункт или порт назначения. Продавец несет риск случайной гибели товаров в пути и оплачивает все расходы по их доставке в оговоренный сторонами пункт. Что касается покупателя, то он берет на себя лишь таможенную очистку товара при его ввозе на таможенную территорию РФ (за исключением использования условий поставки DEQ , DDP ).

📌 Реклама Отключить

Стоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение . В эти затраты не включаются НДС и иные возмещаемые налоги (кроме случаев, предусмотренных налоговым законодательством, когда они включаются в первоначальную стоимость товаров).

Согласно пункту 6 ПБУ 5/01, в первоначальную стоимость товаров включаются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с контрактом продавцу;

  • суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров;

• таможенные пошлины, сборы за таможенное оформление;

• вознаграждение посреднической организации, через которую приобретается товар;

• вознаграждение банку за покупку иностранной валюты для оплаты импортируемого товара;

📌 Реклама Отключить

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением товаров;

• общехозяйственные и иные аналогичные расходы, если они непосредственно связаны с приобретением товаров, например расходы на командировки по приобретению товаров;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров, в частности расходы по страхованию, а также начисленные до принятия товаров к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если эти средства привлечены для приобретения этих товаров.

Пунктом 6 ПБУ 5/01 также определено, что фактические затраты на приобретение товаров определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц. Суммовые разницы возникают, если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Таким образом, в формировании первоначальной стоимости товаров участвуют суммовые разницы, возникшие до момента принятия товаров к учету.

📌 Реклама Отключить

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, транспортные расходы по доставке товаров могут быть учтены на счете 44 «Расходы на продажу». Об этом сказано в инструкции по применению Плана счетов.

Таким образом, торговой организации в своей учетной политике необходимо выбрать порядок формирования покупной стоимости товаров: либо учитывать затраты по доставке товаров в стоимости приобретения товаров, либо включать эти расходы в состав расходов на продажу.

В бухгалтерском учете импортера товары учитываются на счете 41 «Товары». При этом, как определено инструкцией по применению Плана счетов, поступление товаров может быть отражено как с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», так и без использования этого счета.

При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж». Выручка от продажи импортных товаров отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции с кредитом счета 90 субсчет 1 «Выручка».

📌 Реклама Отключить

Формирование стоимости в налоговом учете

В соответствии с требованиями главы 25 НК РФ стоимость имущества, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли по официальному курсу Банка России на дату перехода права собственности на это имущество. В дальнейшем сформированная стоимость имущества, несмотря на изменение курса иностранной валюты, остается прежней.

Поэтому в налоговом учете импортера первоначальная стоимость импортного товара формируется по тем же правилам и в тот же момент, как и в бухгалтерском учете: на дату перехода права собственности на товар и по курсу Банка России на эту дату.

У налогоплательщиков, осуществляющих торговую деятельность, расходы текущего месяца подразделяются на прямые и косвенные.

Согласно статье 320 НК РФ, к прямым расходам относятся стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика-покупателя в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров.

📌 Реклама Отключить

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Иными словами, в налоговом учете покупная стоимость товаров – это контрактная цена, уплачиваемая поставщику . Расходы по доставке товаров до склада налогоплательщика — покупателя в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения товаров, являются прямыми расходами, которые подлежат распределению в порядке, изложенном в последних четырех абзацах статьи 320 НК РФ. Согласно этому порядку, сумма прямых (транспортных) расходов, относящаяся к остаткам товаров на складе, распределяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка товаров на начало месяца.

📌 Реклама Отключить

Таким образом, в отличие от правил бухгалтерского учета в первоначальную стоимость импортных товаров для целей налогообложения не включаются также:

  • затраты по страхованию товаров (грузов);
  • таможенные платежи, уплачиваемые при ввозе импортных товаров на таможенную территорию РФ.

Эти расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, т. е. являются косвенными расходами (п. 2, 3 ст. 263 НК РФ и подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Также в первоначальную стоимость импортных товаров в налоговом учете не включаются, например:

• проценты по кредитам или займам, так как сумма процентов по долговым обязательствам любого вида для целей налогообложения включается в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ);

Как видим, часть расходов в налоговом учёте в стоимость импортного товара не включается. Поэтому в большинстве случаев первоначальная стоимость этих товаров в бухгалтерском учёте будет больше, чем их первоначальная стоимость в налоговом учёте. Одновременно с этим расходы, учтённые в налоговом учете, являясь косвенными, учитываются полностью. Что же касается бухгалтерского учёта, то в случае частичной реализации товара указанные расходы учитываются также частично. Всё это приводит к тому, что прибыль в налоговом учете первоначально меньше, чем в бухгалтерском. В следующих отчетных (налоговых) периодах при реализации остатка товаров прибыль в налоговом учете уже получается больше, чем в бухгалтерском учёте, поскольку стоимость товара в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском. 📌 Реклама Отключить

Это в свою очередь свидетельствует о наличии в бухгалтерском учете организации импортера налогооблагаемой временной разницы.

Налогооблагаемая временная разница имеет место тогда, когда в отчетном периоде по какой-либо операции налогооблагаемая прибыль оказывается временно меньше бухгалтерской (п. 12 ПБУ 18/02). Соответственно организация платит в бюджет сумму налога, меньшую, чем величина этого налога, рассчитанная по данным бухгалтерского учета. И у организации появляется обязательство заплатить налог в большей сумме в следующих отчетных периодах, когда сумма налога в налоговом учете на эту величину превысит налог, рассчитанный исходя из бухгалтерской прибыли.

Таким образом, расходы, учитываемые в налоговом учете в отчетном (налоговом) периоде полностью, а в бухгалтерском включаемые в первоначальную стоимость импортного товара, приводят к появлению налогооблагаемой временной разницы.

📌 Реклама Отключить

Если налогооблагаемую временную разницу умножить на ставку налога на прибыль, получим отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п. 15 ПБУ 18/02).

Согласно Плану счетов, в учете организации — импортера ОНО отражается по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» в корреспонденции со счетом 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Пример 1 Для покупки импортного товара ООО «Альфа» 6 января 2004 года получило кредит на сумму 5 000 000 руб. В этот же день, конвертировав рубли в валюту, общество произвело 100-процентный авансовый платеж иностранному поставщику.

Процентная ставка по кредиту, полученному на два месяца, составляет 1,5% в месяц. Кредитным договором определено, что проценты уплачиваются ежемесячно. Контрактная стоимость приобретаемого по импорту товара – 150 000 евро. Поставка осуществляется на условиях ИНКОТЕРМС DDU Москва. Момент перехода права собственности в контракте не оговорен. Предположим, товар доставлен в Москву 28 февраля 2004 года. Эта дата проставлена в CMR (товарно-транспортной накладной, используемой при международных перевозках товаров автомобильным транспортом). В этот же день импортером будет оформлена ГТД.

📌 Реклама Отключить

Таможенная пошлина составит 10% от таможенной стоимости товара. Сборы за таможенное оформление составят соответственно в рублях 0,1%, в валюте — 0,05% от таможенной стоимости.

Допустим, курс евро на 28 февраля 2004 года равен 36,4669 руб. (для упрощения примера курсы валют взяты условно). Считаем, что товар будет продан 10 марта 2004 года за 7 670 000 руб. (в том числе НДС (18%) – 1 170 000 руб.).

В соответствии с учетной политикой моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки товаров.

В бухгалтерском учете ООО «Альфа» формирование первоначальной стоимости товаров будет отражено следующими проводками.

31 января 2004 года:

Дебет 60 субсчет «Проценты по кредитам, начисленным при предварительной оплате» Кредит 66 субсчет «Проценты по кредиту, полученному для приобретения импортного товара»

📌 Реклама Отключить

— 62 903,22 руб. (5 000 000 руб. : 31 дн. х 26 дн. х 1,5%) – начислены проценты по кредиту за январь.

28 февраля 2004 года:

Дебет 60 субсчет «Проценты по кредитам, начисленным при предварительной оплате» Кредит 66 субсчет «Проценты по кредиту, полученному для приобретения импортного товара»

— 75 000 руб. (5 000 000 руб. х 1,5%) – начислены проценты по кредиту за февраль 2004 года.

При приобретении товара на условиях DDU (пункт назначения) в соответствии с ИНКОТЕРМС переход рисков утраты или повреждения товара происходит в момент его доставки в согласованный сторонами пункт назначения. Следовательно, 28 февраля 2004 года – день, когда к импортеру переходит право собственности на товар. Эту дату бухгалтер ООО «Альфа» может определить по CMR и при расчете стоимости товара применить курс Банка России на 28 февраля 2004 года. В бухгалтерском учёте стоимость товара на дату перехода права собственности будет отражена следующими проводками:

📌 Реклама Отключить

Дебет 41 Кредит 60

— 5 470 035 руб. (150 000 евро х 36,4669 руб/евро) – отражена стоимость товара на дату, указанную в CMR ;

Дебет 41 Кредит 60 субсчет «Проценты по кредитам, начисленным при предварительной оплате»

— 137 903,22 руб. (62 903,22 + 75 000) – учтена в первоначальной стоимости товаров сумма процентов по кредиту, начисленных за январь–февраль 2004 года;

Дебет 41 Кредит 76

— 547 003,5 руб. (150 000 евро х 36,4669 руб/евро х 10%) — учтена сумма таможенной пошлины;

Дебет 41 Кредит 76

— 5470,03 руб. (150 000 евро х 36,4669 руб/евро х 0,1%) — учтена сумма сбора за таможенное оформление, подлежащего оплате в рублях;

Дебет 41 Кредит 76

Эта сумма подлежит оплате в иностранной валюте по курсу, действовавшему на дату принятия ГТД к оформлению.

📌 Реклама Отключить

Стоимость импортного товара в бухгалтерском учете составит 6 163 146,77 руб. (5 470 035 + 62 903,22 + 75 000 + 547 003,5 + 5470,03 + 2735,02). Стоимость импортного товара в налоговом учете равна контрактной стоимости товара – 5 470 035 руб.

Таким образом, стоимость товара в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом, на 693 111,77 руб. (6 163 146,77 — 5 470 035). Эта разница представляет собой:

  • сумму уплаченных процентов по полученному кредиту, который в налоговом учете импортера учитывается в составе внереализационных расходов;
  • сумму таможенных платежей (таможенная пошлина, сбор за таможенное оформление, подлежащий оплате в рублях, сумма дополнительного сбора в иностранной валюте за таможенное оформление), которые в налоговом учете включены в состав косвенных расходов.

В налоговом учете рассматриваемые расходы, являясь косвенными, учитываются при расчете налогооблагаемой прибыли в феврале 2004 года. В бухгалтерском учете эти расходы включены в первоначальную стоимость товара. В феврале при расчете в бухгалтерском учёте ООО «Альфа» условного расхода по налогу на прибыль эти расходы во внимание не принимаются. 📌 Реклама Отключить

Поэтому прибыль в налоговом учете будет меньше, чем в бухгалтерском, на сумму, равную 693 111,77 руб. Указанная разница является налогооблагаемой временной разницей (п. 12 ПБУ 18/02), которая приводит к возникновению ОНО:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77

— 166 346,82 руб. (693 111,77 руб. х 24%) – отражена сумма ОНО.

10 марта 2004 года:

Дебет 62 Кредит 90-1

— 7 670 000 руб. – отражена сумма выручки от продажи товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— 1 170 000 руб. – исчислен НДС, причитающийся к уплате в бюджет;

Дебет 90-2 Кредит 41

— 6 163 146,77 руб. – списана стоимость проданного импортного товара.

Так как в марте товар будет реализован полностью, то в налоговом учете в составе расходов будет учтена первоначальная стоимость товаров, равная 5 470 035 руб., а бухгалтерском учете — 6 163 146,77 руб. Поэтому в марте в налоговом учете прибыль будет на 693 111,77 руб. (6 1163 146,77 — 5 470 035) больше, чем в бухгалтерском. Это означает, что ОНО будет полностью погашено.

📌 Реклама Отключить

Погашение ОНО в бухгалтерском учете будет отражено такой записью:

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 166 346,82 руб. – погашено ОНО.

Конец примера

Таможенная стоимость товара

В соответствии со статьей 318 Таможенного кодекса РФ, введённого в действие с 1 января 2004 года, при ввозе товара на таможенную территорию РФ уплачиваются различные таможенные платежи, в том числе:

• ввозная таможенная пошлина;

• НДС и акцизы;

• таможенные сборы.

Таможенные платежи взимаются, если они установлены в соответствии с российским законодательством (п. 2 ст. 318 ТК РФ).

Таможенные платежи уплачиваются как в рублях, так и в иностранной валюте. При этом пересчет иностранной валюты в рубли производится по курсу Банка России, действующему на день принятия грузовой таможенной декларации таможенным органом (ст. 326 ТК РФ). Все эти расходы могут быть включены в первоначальную стоимость импортного товара в бухгалтерском учете (п. 6 ПБУ 5/01).

📌 Реклама Отключить

Основой для исчисления таможенной пошлины и таможенных сборов является таможенная стоимость товаров (ст. 323 ТК РФ). Таможенная стоимость определяется в соответствии с Законом РФ от 21.05.93 № 5003-1 «О таможенном тарифе» (далее — закон о таможенном тарифе). Она может совпадать или не совпадать с контрактной стоимостью импортируемого товара.

Статьей 18 закона о таможенном тарифе установлены следующие методы определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ:

  • по цене сделки с ввозимыми товарами;
  • по цене сделки с идентичными товарами;
  • по цене сделки с однородными товарами;
  • путём вычитания стоимости;
  • путём сложения стоимости;
  • резервный метод.

Основным методом определения таможенной стоимости является метод по цене сделки с ввозимыми товарами. В основе этого метода лежит цена сделки на ввозимый товар, фактически уплаченная или подлежащая уплате на момент пересечения им таможенной границы России. 📌 Реклама Отключить

Если основной метод не может быть использован, таможня применяет последовательно каждый из перечисленных выше методов. При этом каждый последующий метод применяется, если таможенная стоимость не может быть определена путем использования предыдущего метода.

Бухгалтеру организации-импортера нужно учитывать следующие моменты. Если таможня сочтёт, что стороны занизили в контракте стоимость импортного товара, то она может ее скорректировать. Это право предоставлено таможенному органу статьей 16 закона о таможенном тарифе и статьей 323 ТК РФ. Случается, что декларант не может представить данные, подтверждающие правильность определения заявленной им таможенной стоимости. Либо у таможни есть основания полагать, что представленные декларантом сведения являются недостоверными или недостаточными. В этих случаях таможня может самостоятельно определить таможенную стоимость декларируемого товара.

📌 Реклама Отключить

При определении таможенной стоимости в цену сделки включаются (если они не были ранее в нее включены) следующие расходы:

  • по доставке товара до места его ввоза на таможенную территорию РФ;
  • по погрузке;
  • по выгрузке, перегрузке;
  • страховка;
  • иные расходы, перечисленные в статье 19 закона о таможенном тарифе.

Также следует различать фактурную стоимость товара, указываемую в графе 22 ГТД, и его таможенную стоимость (гр. 12 ГТД). Эти стоимости могут отличаться друг от друга.

Фактурная стоимость – это цена товара, определенная во внешнеэкономическом контракте. Она лежит в основе формирования первоначальной стоимости импортируемого товара. Понятие фактурной стоимости товаров приведено в правилах заполнения ГТД, изложенных в инструкции, утверждённой приказом ГТК России от 21.08.03 № 915. Этот документ вступил в силу 1 января 2004 года.

📌 Реклама Отключить

Таможенная стоимость необходима для расчета таможенных платежей.

Пример 2 ЗАО «Бета», осуществляющее деятельность в Москве, приобретает импортный товар, контрактная стоимость которого 200 000 евро.

Поставка осуществляется на условиях ИНКОТЕРМС FOB Амстердам. Момент перехода права собственности в контракте не оговорен. Товар доставлен на борт судна в порту Амстердама 31 января 2004 года, на коносаменте проставлена та же дата.

Стоимость доставки товара морским судном в Санкт-Петербург равна 10 000 евро, расходы по страхованию — 2000 евро. Услуги по доставке товара и страхованию оказаны 10 февраля 2004 года. В этот же день подана таможенная декларация.

Таможня, исходя из таможенной стоимости товара, равной 220 000 евро, начислила таможенную пошлину по ставке 10%; сборы за таможенное оформление в рублях — 0,1 %, в валюте — 0,05 % от таможенной стоимости товара.

📌 Реклама Отключить

Расходы по доставке товара из Санкт-Петербурга в Москву составили 100 300 руб. (в том числе НДС (18%) — 15 300 руб.). С целью упрощения будем полагать, что организация — импортер не имеет остатков товаров, кроме тех, которые она приобретает в рассматриваемом примере.

Курс евро на 31 января составляет (условно) 36,4669 руб., на 10 февраля – 35,5971 руб.

Товар продан за 5 900 000 руб. (в том числе НДС – 900 000 руб.), причём половина товара продана покупателям 28 февраля, оставшаяся часть – 31 марта 2004 года.

В соответствии с учетной политикой затраты по доставке товаров включаются в их первоначальную стоимость. Моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки товаров.

В бухгалтерском учете ЗАО «Бета» формирование первоначальной стоимости товаров будет отражено следующим образом.

31 января 2004 года:

📌 Реклама Отключить

Дебет 41 Кредит 60

— 7 293 380 руб. (200 000 евро х 36,4669 руб/евро) — отражена стоимость товара по дате коносамента.

При приобретении товара на условиях FOB (порт отгрузки) в соответствии с ИНКОТЕРМС переход рисков утраты или повреждения товара происходит в момент фактического перехода товара через поручни судна в обозначенном порту отгрузки. Поэтому моментом перехода права собственности на товар к импортеру является 31 января — день погрузки товара на борт судна. Эту дату бухгалтер ЗАО «Бета» определяет по дате коносамента и при расчете стоимости товара применяет курс Банка России на эту же дату.

Включение в первоначальную стоимость товаров расходов по доставке, страховке и таможенных платежей будет отражено такими записями.

10 февраля 2004 года:

Дебет 41 Кредит 76

— 355 971 руб. (10 000 евро х 35,5971 руб/евро) – отражена сумма доставки товара до Санкт-Петербурга;

📌 Реклама Отключить

Дебет 41 Кредит 76

— 71 194,20 руб. (2000 евро х 35,5971 руб/евро) – отражена сумма страховки товара;

Дебет 41 Кредит 76

— 783 136,20 руб. (220 000 евро х 35,5971 руб/евро х 10%) – отражена сумма таможенной пошлины;

Дебет 41 Кредит 76

Дебет 41 Кредит 76

— 3915,68 руб. (220 000 евро х 35,5971 руб/евро х 0,05%) – отражена сумма дополнительного сбора в иностранной валюте за таможенное оформление, подлежащего оплате в иностранной валюте;

Дебет 41 Кредит 76

— 85 000 руб. (100 300 — 15 300) – отражена сумма доставки товара на склад импортера.

📌 Реклама Отключить

28 февраля 2004 года:

В бухгалтерском учете при расчете прибыли будет учтена половина первоначальной стоимости товара – 4 300 214,22 руб. (8 600 428,44 руб. : 2). В налоговом учете при расчете налогооблагаемой прибыли учитывается половина стоимости товара по данным налогового учета и половина транспортных расходов, всего на сумму 3 867 175,50 руб. (7 293 380 руб. : 2 + 440 971 руб. : 2). Также в налоговом учете учитываются полностью косвенные расходы на сумму 866 077,44 руб. Таким образом, всего в налоговом учете признается расходами сумма, равная 4 733 252,94 руб. (3 867 175,50 + 866 077,44).

Расходы в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском, на 433 038,72 руб. (4 733 252,94 — 4 300 214,22). Следовательно, прибыль в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском, на эту же сумму, которая является налогооблагаемой временной разницей. Произведение этой суммы на ставку налога на прибыль – отложенное налоговое обязательство.

📌 Реклама Отключить

В бухгалтерском учете ЗАО «Бета» отложенное налоговое обязательство отражается такой проводкой:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77

— 103 929,29 руб. (433 038,72 руб. х 24%) – признано в учёте отложенное налоговое обязательство.

31 марта 2004 года:

В марте при реализации оставшейся части товара его стоимость в бухгалтерском учете составит 4 300 214,22 руб.

Расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль, в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском, на 433 038,72 руб. (4 300 214,22 — 3 867 175,50). Следовательно, прибыль в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском, на эту же сумму. Таким образом, в марте происходит погашение отложенного налогового обязательства, которое отражается в бухгалтерском учёте такой записью:

📌 Реклама Отключить

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

— 103 929,29 руб. (433 038,72 руб. х 24%) – погашено отложенное налоговое обязательство.

Конец примера

При слове «НДС» у любого, даже опытного бухгалтера, возникает некий трепет. И на то есть объективные причины, ведь это один из самых сложных налогов, исчисление и уплату которого регламентируют множественные нормативные документы. Попробуем сегодня разобраться в основах НДС.

Налог на добавленную стоимость относится к косвенным, по той причине, что его фактическим плательщиком является конечный потребитель. Если совсем просто сказать, то в конечном результате НДС опочивают обычные потребители, приобретающие товары в магазине, заказывающие какие-либо услуги или работы. Разберемся, как же так происходит?

НДС представляет собой «добавленную» стоимость или если еще проще, то наценку в установленном законодательством процентном отношении к производимым товарам, оказываемым услугам и выполняемым работам. Причем, «добавленная» стоимость нарастает на каждом этапе.

Наглядный пример

Чтобы разобраться в «хитросплетениях» этого коварного налога, надо для себя уяснить его механизм и его смысл.

Для того чтобы представить себе всю цепочку, разберем этот момент на конкретном примере. Для этого проследим все этапы производства и последующей реализации, например, шампуня.

Первым этапом является предприятие, которое поставляет сырье для завода по производству косметических средств, т.е. при реализации сырья образовалась первая «добавочная» стоимость, которую производитель включил в цену реализации. Далее завод по производству косметических средств произвел шампунь, упаковал его и продал торговому предприятию. Теперь цена продукта сложилась из стоимости приобретенного сырья, затрат и процента плановой прибыли завода и НДС, который был добавлен производством на «свою» часть в цене.

Естественно, что торговое предприятие сделало наценку на шампунь и также добавило на нее НДС. А теперь шампунь попал на торговый прилавок, потребитель его купил и оплатил стоимость с учетом НДС всех этапов. Каждый из участников этой цепочки оплатил свою часть НДС в бюджет, а возместил его путем включения в цену реализации.

А теперь представим этот же наглядный пример, в цифрах, и предположим, что:

  • Стоимость сырья — 118 рублей (в этой стоимости НДС по ставке 18% составляет 18 рублей);
  • Цена реализации шампуня на заводе для торгового предприятия – 236 рублей (в этой стоимости НДС по ставке 18% составляет 36 рублей);
  • Цена реализации шампуня в торговом предприятии – 302 рубля (в этой стоимости НДС по ставке 18% составляет 46 рублей).

Являясь первоисточником, производитель сырья для шампуня оплатит в бюджет НДС в размере 18 рублей со всей суммы реализации. Завод по производству косметики уже сможет принять к вычету сумму «входного» НДС с сырья 18 рублей, а значит, к уплате будет НДС (36 – 18) = 18 рублей. Теперь торговое предприятие, оно примет к вычету сумму НДС в размере 36 рублей, предъявленную косметическим заводом в счет-фактуре по НДС, а соответственно, оплатит в бюджет 10 рублей (46 – 36).

А теперь, согласно представленной теории выше, у нас путем уплаты НДС каждым участником цепочки должна получится сумма этого налога в конечной цене товара.

Сумма НДС в конечной цене товара 46 рублей = 18 рублей (поставщик сырья) + 18 рублей (косметический завод) + 10 рублей (торговое предприятие).

С сутью этого налога разобрались, а теперь с полным пониманием дела можем переходить к аспектам законодательства, которые регулируют его уплату.

Плательщики и объект налогообложения

Плательщиками НДС являются организации и предприниматели, выбравшие форму налогообложения ОСНО. Объектом начисления данного налога являются следующие операции в соответствии с нормами 146 статьи НК РФ:

  • Реализация работ, товаров и услуг, предметов залога и передача имущественных прав на территории РФ;
  • Передача для собственных нужд работ, товаров и услуг на территории РФ;
  • Выполняемые для собственных нужд строительно-монтажные работы;
  • Ввоз на территорию РФ товаров.

В случае ввоза товаров, плательщиками НДС становятся предприниматели и организации, применяющие и иные формы налогообложения, кроме ОСНО.

Ставки НДС

Размеры ставок НДС регламентирует 164 статья НК РФ. Всего есть три ставки:

  • 18% — это самый большой размер и установлен он для большинства объектов налогообложения;
  • 10% — эта ставка распространяется на основную часть продовольственных товаров, а также детских товаров;
  • 0% — это ставку применяют экспортеры, которые документально подтвердили факт совершения экспортной сделки, предоставив необходимый комплект документов в налоговые органы.

Вычеты

При исчислении налога базой налогообложения является вся сумма выручки, но мы же помним принцип этого налога, который заключается в добавочной стоимости, формируемой на каждом этапе. Так вот для того, чтобы плательщик НДС перечислял в бюджет именно свою «добавочную» стоимость и существует вычет.

Вычет – это сумма «входного» НДС, т.е. НДС, уплаченный вами при приобретении услуг, товаров и работ, в ходе осуществления вашей коммерческой деятельности. Вычетам посвящена 171 статья НК РФ.

Вернемся к нашему примеру с молоком. Для молочного завода сумма «входного» НДС – это НДС с сырья от с/х предприятия. Т.е. взяв в качестве базы налогообложения свою выручку за реализованный продукт, и рассчитав с нее НДС, к вычету будет принята сумма НДС, уплаченная при приобретении сырья. Таким образом, к уплате будет предназначен НДС только с той части выручки, которая образовалась на самом заводе. То же самое произойдет и в торговом предприятии, начислив НДС с выручки за проданное молоко, оно примет к вычету сумму НДС молочного завода, а, соответственно, к уплате придется только сумма НДС с торговой наценки.

Порядок уплаты

Сроки и периодичность уплаты НДС установлены статьей 174 НК РФ. Отчетным периодом признается квартал и произвести перечисления в бюджет данного налога необходимо не позднее наступления 20 числа того месяца, который сразу же следует за прошедшим кварталом. Для первого квартала года – это 20 апреля, для второго – 20 июля, для третьего – 20 октября, а для четвертого – 20 января уже следующего календарного года.

Возмещение НДС

Бывает и такая ситуация, когда сумма исчисленного НДС меньше, чем сумма НДС к вычету. В таком случае вы получаете право на возмещение образовавшейся разницы. Для этого надо подать в налоговые органы декларацию по установленной форме, пройти камеральную проверку, и если в ее результате сумма к возврату будет подтверждена, то вам вернут на расчетный счет, положенный к возмещению НДС.

Порядок осуществления возмещения НДС регламентирует 176 статья НК РФ.

НДС при импорте

Актуально на: 20 февраля 2020 г.

По общему правилу, ввоз товаров на территорию РФ облагается НДС. Причем уплачивать ввозной НДС должны абсолютно все импортеры: плательщики НДС, освобожденные от обязанностей плательщиков НДС, а также организации и ИП на спецрежимах (пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Но в некоторых случаях импорт товаров НДС не облагается. Например, если в Россию ввозятся медицинские товары, реализация которых не облагается НДС в нашей стране (п. 2 ст. 150 НК РФ).

Ставка НДС при импорте товаров

В 2020 году ввозимые в РФ товары облагаются НДС по ставке 10% или 20%. Если, например, реализация определенного товара внутри страны облагается НДС по ставке 20%, то при ввозе такого товара НДС уплачивается по такой же ставке.

НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС

При ввозе товаров в Россию из Белоруссии, Казахстана, Армении или Киргизии организации и ИП должны перечислить импортный НДС не на таможню, а в свою ИФНС, а также представить соответствующую декларацию.

Сумма НДС определяется по следующей формуле.

Налоговая база определяется на дату принятия импортированных товаров на учет (п. 13 Приложения № 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе» (Подписан в г. Астане 29.05.2014)).

Представление декларации при импорте товаров из стран ЕАЭС

Декларация по импортному НДС при ввозе товаров из стран ЕАЭС (утв. Приказом ФНС от 27.09.2017 № СА-7-3/765@) представляется в ИФНС не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем ввоза товаров на территорию РФ. Например, за февральский импорт нужно отчитаться перед ИФНС не позднее 20.03.2020.

Декларация по НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС представляется в ИФНС в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, если средняя численность работников организации/ИП превышает 100 человек за предшествующий год (п. 3 ст. 80 НК РФ). Если же эта численность не превышает 100 человек, то декларацию можно сдать на бумаге.

Уплата НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС

НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС уплачивается не позднее срока представления соответствующей декларации. Например, если товар ввезен в Россию в марте 2020 г., то перечислить ввозной НДС нужно не позднее 20.04.2020.

При перечислении платежей по данному налогу в поле 104 платежного поручения указываются следующие КБК.

Что уплачивается КБК
НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС 182 1 04 01000 01 1000 110
Пени по НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС 182 1 04 01000 01 2100 110
Штраф по НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС 182 1 04 01000 01 3000 110

НДС при импорте товаров из других стран (не из ЕАЭС)

В этом случае получателем импортного НДС является таможня.

Ввозной НДС рассчитывается следующим образом (ст. 160 НК РФ).

Приобретая услуги у иностранца, заказчик в некоторых ситуациях должен будет уплатить НДС в бюджет как налоговый агент. Обязанности налогового агента возникают, если местом реализации услуг признается территория РФ (ст. 148 НК РФ). Налог удерживается из суммы, перечисляемой иностранному исполнителю, и он получает в качестве дохода сумму за минусом НДС.

НДС при импорте услуг уплачивается в бюджет одновременно с перечислением денег иностранцу (п. 4 ст. 174 НК РФ). Перечисляется такой НДС на КБК 182 1 03 01000 01 1000 110. При этом в поле 101 платежного поручения («статус») указывается «02».

По итогам квартала, в котором был удержан агентский НДС при импорте услуг, нужно отчитаться перед ИФНС, представив обычную декларацию по НДС не позднее 25 числа месяца, следующего за отчетным кварталом (утв. Приказом ФНС от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@).

Импортный НДС можно принять к вычету

Плательщики внутреннего НДС могут взять к вычету импортный НДС после принятия ввезенных товаров на учет и уплаты данного налога в бюджет. Принятие НДС по импорту к вычету производится на основании документов, подтверждающих уплату этого налога (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Спецрежимники и освобожденные от обязанностей плательщиков НДС включают импортный НДС в стоимость приобретенных товаров/услуг.