Фсбу учет аренды

Утвержден ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»

Приказ Минфина России от 16.10.2018 N 208н «Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»

Обновлены правила формирования в учете организаций информации об объектах учета при получении (предоставлении) за плату во временное пользование имущества и порядок раскрытия указанной информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций.

Стандарт применяется сторонами договоров аренды (субаренды), а также иных договоров, положения которых по отдельности или во взаимосвязи предусматривают предоставление арендодателем, лизингодателем, правообладателем, иным лицом за плату арендатору, лизингополучателю, пользователю, иному лицу имущества во временное пользование.

Стандарт не распространяется на организации государственного сектора и не применяется при предоставлении:

участков недр для геологического изучения, разведки и (или) добычи полезных ископаемых;

результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, а также материальных носителей, в которых эти результаты и средства выражены;

объектов концессионного соглашения.

В новом стандарте, в частности, порядок учета у арендатора не предполагает деления договоров аренды на операционную и финансовую.

Стандарт предусматривает переходные положения, согласно которым, в частности, его положения применяются начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год. Организация вправе принять решение о его применении до указанного срока. Такое решение необходимо раскрыть в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

Документы

Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета
ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»

В соответствии со статьей 23, пунктом 2 части 1 статьи 28 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, № 50, ст. 7344; 2017, № 30, ст. 4440), подпунктом 5.2.21 (1) Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. № 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, № 31, ст. 3258; 2012, № 44, ст. 6027), программой разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета на 2018 — 2020 гг., утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 18 апреля 2018 г. № 83н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 10 мая 2018 г., регистрационный № 51034), п р и к а з ы в а ю:

Утвердить Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды».

Первый заместитель Председателя
Правительства Российской Федерации –
Министр финансов Российской Федерации
А.Г. Силуанов

Утвержден приказом
Министерства финансов
Российской Федерации
от 16.10.2018 г. № 208н

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»

I. Общие положения

1. Настоящий Стандарт устанавливает требования к формированию в бухгалтерском учете организаций информации об объектах бухгалтерского учета при получении (предоставлении) за плату во временное пользование имущества, допустимые способы ведения бухгалтерского учета таких объектов, состав и содержание указанной информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций.

2. Настоящий Стандарт применяется сторонами договоров аренды (субаренды), а также иных договоров, положения которых по отдельности или во взаимосвязи предусматривают предоставление арендодателем, лизингодателем, правообладателем, иным лицом (далее – арендодатель) за плату арендатору, лизингополучателю, пользователю, иному лицу (далее – арендатор) имущества во временное пользование (далее – договор аренды).

Настоящий Стандарт применяется вне зависимости от наличия в договорах финансовой аренды (лизинга) и иных сходных договорах условий в соответствии с которыми имущество, предоставляемое за плату во временное пользование в целом или отдельно по каждой из частей (далее – предмет аренды), учитывается на балансе арендодателя или арендатора.

3. Настоящий Стандарт не применяется при предоставлении:

а) участков недр для геологического изучения, разведки и (или) добычи полезных ископаемых;

б) результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, а также материальных носителей, в которых эти результаты и средства выражены;

в) объектов концессионного соглашения.

4. Настоящий Стандарт не распространяется на организации государственного сектора.

5. В целях настоящего Стандарта объекты бухгалтерского учета классифицируются как объекты учета аренды при единовременном выполнении следующих условий:

1) арендодатель предоставляет арендатору предмет аренды на определенный срок;

2) предмет аренды идентифицируется (предмет аренды определен в договоре аренды, и этим договором не предусмотрено право арендодателя по своему усмотрению заменить предмет аренды в любой момент в течение срока аренды);

3) арендатор имеет право на получение экономических выгод от использования предмета аренды в течение срока аренды;

4) арендатор имеет право определять, как и для какой цели используется предмет аренды в той степени, в которой это не предопределено техническими характеристиками предмета аренды.

Настоящий стандарт не применяется к объектам бухгалтерского учета не классифицированным как объекты учета аренды в соответствии с настоящим пунктом.

6. Классификация объектов учета аренды производится на раннюю из двух дат: дату, на которую предмет аренды становится доступным для использования арендатором (далее – дата предоставления предмета аренды), или дату заключения договора аренды.

Классификация объектов учета аренды пересматривается при изменении соответствующего договора аренды.

7. В целях настоящего Стандарта в состав арендных платежей включаются платежи (за вычетом подлежащих возмещению сумм налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых сумм налогов), обусловленные договором аренды, в том числе:

а) определенные в твердой сумме платежи арендатора арендодателю, вносимые периодически или единовременно, за вычетом платежей, осуществляемых арендодателем в пользу арендатора, в том числе возмещение арендодателем расходов арендатора;

б) переменные платежи, зависящие от ценовых индексов или процентных ставок, определенные на дату предоставления предмета аренды);

в) справедливая стоимость иного встречного предоставления, определенная на дату предоставления предмета аренды;

г) платежи, связанные с продлением или сокращением срока аренды, установленные договором аренды, когда такое изменение учитывается при расчете срока аренды;

д) платежи, связанные с правом выкупа предмета аренды арендатором, в случае, когда арендатор намерен воспользоваться таким правом;

е) суммы, подлежащие оплате (получению) в связи с гарантиями выкупа предмета аренды по окончании срока аренды.

8. Для целей настоящего Стандарта справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 16 «Аренда» и другими Международными стандартами финансовой отчетности и Разъяснениями Международных стандартов финансовой отчетности, принимаемыми Фондом Международных стандартов финансовой отчетности, введенными в действие на территории Российской Федерации, в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

9. Срок аренды для целей бухгалтерского учета рассчитывается исходя из сроков и условий, установленных договором аренды (включая периоды, не предусматривающие арендных платежей). При этом учитываются возможности сторон изменять указанные сроки и условия и намерения реализации таких возможностей.

Срок аренды пересматривается в случае наступления событий, изменяющих допущения, которые использовались при первоначальном определении срока аренды (при предыдущем пересмотре срока аренды). Связанные с таким пересмотром корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

Течение срока аренды начинается с даты предоставления предмета аренды.

II. Учет у арендатора

10. Арендатор признает предмет аренды на дату предоставления предмета аренды в качестве права пользования активом с одновременным признанием обязательства по аренде, если иное не установлено настоящим Стандартом. Организация должна применять единую учетную политику в отношении права пользования активом и в отношении схожих по характеру использования активов (незавершенных капитальных вложений, основных средств и других), с учетом особенностей, установленных настоящим Стандартом.

11. При выполнении условий, установленных пунктом 12 настоящего Стандарта, арендатор может не признавать предмет аренды в качестве права пользования активом и не признавать обязательство по аренде в любом из следующих случаев:

а) срок аренды не превышает 12 месяцев на дату предоставления предмета аренды;

б) рыночная стоимость предмета аренды без учета износа (то есть стоимость аналогичного нового объекта) не превышает 300 000 руб. и при этом арендатор имеет возможность получать экономические выгоды от предмета аренды преимущественно независимо от других активов;

в) арендатор относится к экономическим субъектам, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (далее – упрощенные способы учета).

В случае, указанном в подпункте «а» настоящего пункта, решение о применении настоящего пункта принимается арендатором в отношении группы однородных по характеру и способу использования предметов аренды. В случаях, указанных в подпунктах «б» и «в» настоящего пункта, решение о применении настоящего пункта принимается в отношении каждого предмета аренды.

При применении настоящего пункта арендные платежи признаются в качестве расхода равномерно в течение срока аренды или на основе другого систематического подхода, отражающего характер использования арендатором экономических выгод от предмета аренды.

12. Применение арендатором пункта 11 настоящего Стандарта допускается при одновременном выполнении следующих условий:

а) договором аренды не предусмотрен переход права собственности на предмет аренды к арендатору и отсутствует возможность выкупа арендатором предмета аренды по цене значительно ниже его справедливой стоимости на дату выкупа;

б) предмет аренды не предполагается предоставлять в субаренду.

13. Право пользования активом признается по фактической стоимости. Фактическая стоимость права пользования активом включает:

а) величину первоначальной оценки обязательства по аренде;

б) арендные платежи, осуществленные на дату предоставления предмета аренды или до такой даты;

в) затраты арендатора в связи с поступлением предмета аренды и приведением его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях;

г) величину подлежащего исполнению арендатором оценочного обязательства, в частности, по демонтажу, перемещению предмета аренды, восстановлению окружающей среды, восстановлению предмета аренды до требуемого договором аренды состояния, если возникновение такого обязательства у арендатора обусловлено получением предмета аренды.

Арендатор, который вправе применять упрощенные способы учета, может рассчитывать фактическую стоимость права пользования активом исходя из подпунктов «а» и «б» настоящего пункта. При принятии такого решения затраты, указанные в подпунктах «в» и «г» настоящего пункта, признаются расходами периода, в котором были понесены.

14. Обязательство по аренде первоначально оценивается как сумма приведенной стоимости будущих арендных платежей на дату этой оценки.

Арендатор, который вправе применять упрощенные способы учета, может первоначально оценивать обязательство по аренде как сумму номинальных величин будущих арендных платежей на дату этой оценки.

15. Приведенная стоимость будущих арендных платежей определяется путем дисконтирования их номинальных величин. Дисконтирование производится с применением ставки, при использовании которой приведенная стоимость будущих арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды становится равна справедливой стоимости предмета аренды. При этом негарантированной ликвидационной стоимостью предмета аренды считается предполагаемая справедливая стоимость предмета аренды, которую он будет иметь к концу срока аренды, за вычетом сумм, указанных в подпункте «е» пункта 7 настоящего Стандарта, которые учтены в составе арендных платежей.

В случае если ставка дисконтирования не может быть определена в соответствие с первым абзацем настоящего пункта, применяется ставка, по которой арендатор привлекает или мог бы привлечь заемные средства на срок, сопоставимый со сроком аренды.

16. В случае если предмет аренды по характеру его использования относится к группе основных средств, по которой арендатор принял решение о проведении переоценки, арендатор переоценивает соответствующее право пользования активом.

17. Стоимость права пользования активом погашается посредством амортизации, за исключением случаев, когда схожие по характеру использования активы не амортизируются. Срок полезного использования права пользования активом не должен превышать срок аренды, если не предполагается переход к арендатору права собственности на предмет аренды.

18. Величина обязательства по аренде после признания увеличивается на величину начисляемых процентов и уменьшается на величину фактически уплаченных арендных платежей.

19. Величина начисляемых процентов определяется как произведение обязательства по аренде на начало периода, за который начисляются проценты, и процентной ставки, определенной в соответствии с пунктом 15 настоящего Стандарта. Периодичность начисления процентов выбирается арендатором в зависимости от периодичности арендных платежей и от наступления отчетных дат.

20. Начисленные по обязательству по аренде проценты отражаются в составе расходов арендатора, за исключением той их части, которая включается в стоимость актива.

21. Фактическая стоимость права пользования активом и величина обязательства по аренде пересматриваются в случаях:

изменения условий договора аренды;

изменения намерения продлевать или сокращать срок аренды, которое учитывалось ранее при расчете срока аренды;

изменения величины арендных платежей по сравнению с тем, как они учитывались при первоначальной оценке обязательства по аренде.

Изменение величины обязательства по аренде относится на стоимость права пользования активом. Уменьшение обязательства по аренде сверх балансовой стоимости права пользования активом включается в доходы текущего периода.

22. При изменении величины обязательства по аренде ставка дисконтирования пересматривается исходя из пункта 15 настоящего Стандарта.

23. При полном или частичном прекращении договора аренды балансовая стоимость права пользования активом и обязательства по аренде списываются в соответствующей части. Образовавшаяся при этом разница признается в качестве дохода или расхода в составе прибыли (убытка).

III. Учет у арендодателя

24. Объекты учета аренды классифицируются арендодателем на дату, указанную в пункте 6 настоящего Стандарта, в качестве объектов учета операционной аренды или объектов учета неоперационной (финансовой) аренды. Данная классификация производится арендодателем по каждому договору аренды (промежуточным арендодателем – по каждому договору субаренды) с учетом требования приоритета содержания перед формой.

25. Объекты учета аренды классифицируются арендодателем в качестве объектов учета неоперационной (финансовой) аренды, если к арендатору переходят экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности арендодателя на предмет аренды. Соблюдением указанного условия является любое из следующих обстоятельств:

а) условиями договора аренды предусмотрен переход к арендатору права собственности на предмет аренды;

б) арендатор имеет право на покупку предмета аренды по цене значительно ниже его справедливой стоимости на дату реализации этого права;

в) срок аренды сопоставим с периодом, в течение которого предмет аренды останется пригодным к использованию;

г) на дату заключения договора аренды приведенная стоимость будущих арендных платежей сопоставима со справедливой стоимостью предмета аренды;

д) возможность использовать предмет аренды без существенных изменений имеется только у арендатора;

е) арендатор имеет возможность продлить установленный договором аренды срок аренды с арендной платой значительно ниже рыночной;

ж) иное обстоятельство, свидетельствующее о переходе к арендатору экономических выгод и рисков, обусловленных правом собственности арендодателя на предмет аренды.

26. Объекты учета аренды классифицируются арендодателем в качестве объектов учета операционной аренды, если экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности на предмет аренды, несет арендодатель. Соблюдением указанного условия является любое из следующих обстоятельств:

а) срок аренды существенно меньше и несопоставим с периодом, в течение которого предмет аренды останется пригодным к использованию;

б) предметом аренды являются имеющие неограниченный срок использования объекты, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются;

в) на дату предоставления предмета аренды приведенная стоимость будущих арендных платежей существенно меньше справедливой стоимости предмета аренды;

г) иное обстоятельство, свидетельствующее о том, что экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности на предмет аренды, несет арендодатель.

27. Объекты учета субаренды классифицируются арендатором (промежуточным арендодателем) исходя из соответствующих условий договора аренды. При этом если арендатор (промежуточный арендодатель) применяет пункт 14 настоящего Стандарта, то соответствующие объекты учета субаренды классифицируются как объекты учета операционной аренды.

28. Арендодатель, который вправе применять упрощенные способы учета, может классифицировать все объекты учета аренды в качестве объектов учета операционной аренды, за исключением случаев, указанных в подпунктах «а» и «б» пункта 25 настоящего Стандарта.

29. Объекты учета неоперационной (финансовой) аренды учитываются арендодателем в соответствии с пунктами 32 – 40 настоящего Стандарта.

Объекты учета операционной аренды учитываются арендодателем в соответствии с пунктами 41 – 42 настоящего Стандарта.

30. Классификация объекта учета аренды пересматривается в случае изменения договора аренды. Изменения оценочных значений или изменения фактов и обстоятельств, не меняющие условия договора аренды, не могут рассматриваться в качестве оснований пересмотра арендодателем классификации объекта учета аренды.

31. При изменении договора аренды объекты бухгалтерского учета учитываются арендодателем в качестве вновь возникших объектов учета аренды с даты вступления в силу указанных изменений в следующих случаях:

а) если объекты учета аренды изначально классифицированы арендодателем как объекты учета операционной аренды;

б) если объекты учета аренды изначально классифицированы арендодателем как объекты учета неоперационной (финансовой) аренды, но вступление в силу изменений договора аренды на дату заключения договора аренды привело бы к классификации таких объектов в качестве объектов учета операционной аренды.

32. В случае классификации объекта учета аренды в качестве объекта учета неоперационной (финансовой) аренды арендодатель признает инвестицию в аренду в качестве актива на дату предоставления предмета аренды.

33. Инвестиция в аренду оценивается в размере ее чистой стоимости.

Чистая стоимость инвестиции в аренду определяется путем дисконтирования ее валовой стоимости по процентной ставке, при использовании которой приведенная валовая стоимость инвестиции в аренду на дату предоставления предмета аренды равна сумме справедливой стоимости предмета аренды и понесенных арендодателем затрат в связи с договором аренды.

Валовая стоимость инвестиции в аренду определяется как сумма номинальных величин причитающихся арендодателю будущих арендных платежей по договору аренды и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды.

34. Связанные с договором аренды затраты арендодателя включаются в чистую стоимость инвестиции в аренду по мере осуществления этих затрат, за исключением случая, указанного в пункте 35 настоящего Стандарта.

Справедливая стоимость предмета аренды включается арендодателем в чистую стоимость инвестиции в аренду на дату предоставления предмета аренды с отнесением указанной стоимости на расчеты с поставщиком (в случае договора лизинга) или с одновременным списанием переданного в аренду актива (в иных случаях, если предмет аренды признавался в составе активов). Образующаяся при этом разница относится на доходы (расходы) периода, в котором признана инвестиция в аренду.

35. В случае если предмет неоперационной (финансовой) аренды перед началом аренды отражался в бухгалтерском учете арендодателя в качестве запасов (готовой продукции, товаров), арендодатель на дату предоставления предмета аренды:

а) признает выручку в размере справедливой стоимости предмета аренды;

б) признает актив в размере чистой стоимости инвестиции в аренду;

в) списывает переданные в аренду запасы;

г) признает расходы в размере списанной балансовой стоимости запасов за вычетом приведенной негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды;

д) признает в качестве расходов связанные с договором аренды затраты арендодателя.

36. Чистая стоимость инвестиции в аренду после даты предоставления предмета аренды увеличивается на величину начисляемых процентов и уменьшается на величину фактически полученных арендных платежей.

37. Проценты, начисляемые по инвестиции в аренду, признаются арендодателем в качестве доходов периода, за который они начислены. Для расчета такого процентного дохода чистая стоимость инвестиции в аренду на начало периода, за который рассчитывается доход, умножается на процентную ставку за такой период, определенную в соответствии с пунктом 33 Настоящего Стандарта.

38. Чистая стоимость инвестиции в аренду проверяется на обесценение в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» в редакции 2014 года.

39. Изменение чистой стоимости инвестиции в аренду в связи с изменением оценки негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды учитывается как изменение оценочных значений.

40. При возврате предмета неоперационной (финансовой) аренды арендодателю такой предмет принимается к бухгалтерскому учету в качестве актива определенного вида исходя из соответствующих условий признания с одновременным списанием оставшейся чистой стоимости инвестиции в аренду.

41. В случае классификации объектов учета аренды в качестве объектов учета операционной аренды арендодатель не изменяет прежний принятый порядок учета актива в связи с его передачей в аренду, за исключением изменения оценочных значений.

42. Доходы по операционной аренде признаются равномерно или на основе другого систематического подхода, отражающего характер использования арендатором экономических выгод от предмета аренды.

IV. Раскрытие информации

43. В бухгалтерской (финансовой) отчетности организации раскрывается информация об объектах учета аренды, которая оказывает или способна оказать влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств. Указанная информация раскрывается в табличной форме, за исключением случаев, когда другая форма раскрытия в большей степени соответствует виду раскрываемой информации.

44. Данные об активах и обязательствах, являющихся объектами учета аренды, представляются в бухгалтерской (финансовой) отчетности развернуто и не подлежат взаимоисключению (взаимозачету).

45. В бухгалтерской (финансовой) отчетности организации подлежит раскрытию с учетом существенности:

а) характер деятельности организации, связанной с договорами аренды;

б) проценты, начисленные на задолженность по арендным платежам;

в) основание и порядок расчета процентной ставки;

г) допущения, использованные при определении переменных арендных платежей;

д) доходы и расходы, относящиеся к переменным платежам, которые не учитываются при оценке задолженности по аренде;

е) затраты, связанные с произведенными улучшениями предмета аренды, и порядок их компенсации;

ж) потенциальные денежные потоки, обусловленные договором аренды до даты предоставления предмета аренды;

з) ограничения использования предмета аренды, обусловленные договором аренды (в частности, необходимость соответствия определенным финансовым показателям);

и) иная информация о влиянии договоров аренды на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и движение денежных средств, необходимая пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия экономических решений.

46. В бухгалтерской (финансовой) отчетности арендатора помимо предусмотренного пунктом 45 настоящего Стандарта подлежит раскрытию с учетом существенности:

а) факт использования арендатором права, предусмотренного пунктом 11 настоящего Стандарта, с описанием характера договоров аренды, в отношении которых он применяется;

б) в отношении права пользования активом – информация, подлежащая раскрытию в отношении соответствующих предмету аренды активов (основных средств, инвестиционной недвижимости);

в) расходы и будущие арендные платежи арендатора в случае использования арендатором возможности, предусмотренной пунктом 11 настоящего Стандарта, с обособленным раскрытием расходов и будущих арендных платежей, относящихся к договорам аренды со сроком аренды не более 12 месяцев;

г) затраты арендатора, понесенные в связи с поступлением предмета аренды и приведением его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях;

д) информация о пересмотре фактической стоимости и обязательства по аренде.

47. В бухгалтерской (финансовой) отчетности арендодателя помимо предусмотренного пунктом 45 настоящего Стандарта подлежит раскрытию с учетом существенности:

а) сверка валовой и чистой стоимости инвестиции в неоперационную (финансовую) аренду;

б) информация о значительных изменениях чистой стоимости инвестиции в неоперационную (финансовую) аренду;

в) характер и порядок расчета негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды;

г) потенциальные денежные потоки, обусловленные гарантиями выкупа предмета аренды по окончании срока аренды;

д) распределение, причитающихся арендодателю арендных платежей по срокам погашения с отражением номинальных сумм арендных платежей для первых пяти лет отдельно по каждому году, для оставшегося периода – в общей сумме;

е) доходы и расходы от выбытия предмета аренды;

ж) общая сумма дохода по операционной аренде с выделением дохода, относящегося к переменным арендным платежам;

з) порядок управления рисками, связанными с правами на предмет аренды.

V. Переходные положения

48. Организация применяет настоящий Стандарт, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год. Организация может принять решение о применении настоящего Стандарта до указанного срока. Такое решение подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

49. Последствия изменения учетной политики в связи с началом применения настоящего Стандарта отражаются ретроспективно, если иное не установлено пунктами 50 – 52 настоящего Стандарта.

50. Вместо ретроспективного пересчета, предусмотренного пунктом 49 настоящего Стандарта, арендатор может по каждому договору аренды единовременно признать на конец года, предшествующего году, начиная с которого применяется настоящий Стандарт, право пользования активом и обязательство по аренде с отнесением разницы на нераспределенную прибыль. При этом ретроспективное влияние на какие-либо другие объекты бухгалтерского учета не признается, сравнительные данные за год, предшествующий году, начиная с которого применяется настоящий стандарт, не пересчитываются. В целях применения настоящего пункта стоимость права пользования активом принимается равной его справедливой стоимости, а стоимость обязательства по аренде – приведенной стоимости остающихся не уплаченными арендных платежей, дисконтированных по ставке, по которой арендатор привлекал или мог бы привлечь заемные средства на сопоставимых с договором аренды условиях.

51. Организация может не применять настоящий Стандарт в отношении договоров аренды, исполнение которых истекает до конца года, начиная с отчетности за который применяется настоящий Стандарт.

52. Организация, которая вправе применять упрощенные способы учета, может принять решение о применении настоящего Стандарта только в отношении договоров аренды, исполнение которых начинается с 1 января 2022 года.

53. Организация раскрывает примененный ею порядок изменения учетной политики в связи с началом применения настоящего Стандарта в своей бухгалтерской (финансовой) отчетности, начиная с которой применяется настоящий Стандарт.

Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11 июля 2016 № 111н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 августа 2016 № 43044)

Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 июня 2016 г. № 98н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 15 июля 2016 г., № 42869)

Переключиться в режим макетирования (WYSIWYG)

ФСБУ 25/2018: новые правила бухгалтерского учета аренды

Мы живем во время масштабного реформирования бухгалтерского учета. Многие федеральные стандарты бухучета (ФСБУ) претерпели серьезные изменения, и работа по принятию новых стандартов с каждым годом только набирает обороты.

В декабре 2018 года в Минюсте России зарегистрирован Приказ Минфина от 16 октября 2018 N 208н, который утвердил новый ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды». Нововведения станут обязательными для применения с 2022 года (п. 48 ФСБУ 25/02018). Но возможен и досрочный переход на новые правила бухучета аренды, если вы отразите это решение в учетной политике организации и раскроете в отчетности.

Новое в учете арендатора (лизингополучателя)

Принципиальное отличие новых правил учета состоит в том, что в результате заключения договора аренды или договора лизинга в бухгалтерском учете у арендатора или лизингополучателя может появиться новый вид актива – «право пользования активом» (ППА). Это приведет к необходимости:

  • сформировать стоимость ППА
  • определить срок полезного использования ППА
  • начислять амортизацию ППА

Те, кто знаком с договорами лизинга, уже сталкивались с учетом имущества, не принадлежащего компании, на ее балансе. Новый стандарт поменяет подход к отражению таких операций. Если сейчас важно условие договора лизинга о том, на чьем балансе будет учитываться лизинговое имущество, то новый стандарт надо использовать независимо от условий договора.

Одновременно с ППА арендатор будет учитывать обязательство по аренде. Фактическая стоимость ППА и величина обязательства по аренде могут быть пересмотрены в случаях изменения:

  • условий договора аренды;
  • намерения продлевать или сокращать срок аренды, которое ранее предполагалось;
  • размера арендных платежей.

Когда арендатору не надо применять новые правила бухгалтерского учета аренды?

Арендатор сможет избежать перехода на новые правила бухучета аренды, когда есть одна из следующих ситуаций:

  • срок аренды — не более 12 месяцев на дату предоставления предмета аренды;
  • рыночная стоимость предмета аренды без учета износа (стоимость аналогичного нового объекта) — не более 300 тыс. руб. Арендатор может получать экономические выгоды от объекта преимущественно независимо от других активов;
  • арендатор вправе применять упрощенный бухучет

При этом должны быть выполнены одновременно следующие условия:

  • договором не предусмотрен переход права собственности на предмет аренды к арендатору;
  • отсутствует возможность выкупа объекта по цене значительно ниже его справедливой стоимости на дату выкупа;
  • предмет аренды не предполагается предоставлять в субаренду

Новое в учете арендодателя (лизингодателя)

В учете у арендодателя или лизингодателя также возможно признание такого нового вида актива, как «инвестиция в аренду». Для его правильного учета надо определить:

  • валовую стоимость инвестиции в аренду;
  • справедливую стоимость предмета аренды;
  • негарантированную ликвидационную стоимость предмета аренды;
  • ставку дисконтирования;
  • чистую стоимость инвестиции в аренду.

Новые правила учета необходимо применять к договорам неоперационной (финансовой) аренды.

Когда аренда классифицируется как неоперационная (финансовая)

Операции необходимо отражать в рамках неоперационной (финансовой) аренды при наличии любого из следующих обстоятельств:

  • условиями договора предусмотрен переход к арендатору права собственности на предмет аренды;
  • арендатор вправе купить предмет аренды по цене намного ниже справедливой стоимости на дату реализации этого права;
  • срок аренды сопоставим с периодом, когда объект будет годен к использованию;
  • на дату заключения договора приведенная стоимость будущих арендных платежей сопоставима со справедливой стоимостью предмета аренды;
  • предмет аренды может быть использован без существенных изменений только арендатором;
  • арендатор может продлить срок аренды по договору с арендной платой намного ниже рыночной;
  • иное обстоятельство, которое свидетельствует о переходе к арендатору выгод и рисков, обусловленных правом собственности арендодателя на предмет аренды.

Переходный период по применения нового стандарта «Бухгалтерский учет аренды»

Переход на применение ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» предполагает ряд подготовительных мероприятий:

  • анализ договоров аренды и лизинга;
  • внесение изменений в учетную политику для целей бухгалтерского учета;
  • ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики в связи с началом применения нового стандарта (п. 49 ФСБУ 25/02018).

Ретроспективный пересчет данных учета коснется уже заключенных договоров аренды, срок действия которых заканчивается после 31 декабря 2022 года. Арендатор и арендодатель могут не применять стандарт по договорам, срок действия которых истекает до конца года, начиная с отчетности за который будет применяться ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» (п. 51 ФСБУ 25/02018).

Кроме того, арендатор может не применять ретроспективный пересчет. Для этого надо по каждому договору неоперационной аренды единовременно признать ППА и обязательство по аренде на конец года перед применением нового стандарта. Разницу следует отнести на нераспределенную прибыль.

Новые правила бухучета аренды к старым договорам могут не применять организации, имеющие право вести бухучет в упрощенном виде. Для них стандарт станет актуальным только в отношении договоров аренды, исполнение которых начинается с 1 января 2022 года (п. 52 ФСБУ 25/02018).

Выводы

Чтобы реализовать на практике новые требования ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», следует детально изучить отдельные положения договоров аренды. Возможно, не придется решать вопрос об отнесении аренды к операционной или финансовой. Это произойдет, например, если срок аренды в договоре не определен или имеет место передача во временное пользование результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, а также материальных носителей, в которых они выражены. На такие сделки новый стандарт по учету аренды не распространяется.

Новое в бухгалтерском учете и отчетности

Екатерина Маницкая, главный редактор «Прогрессивного бухгалтера»

Материалы газеты «Прогрессивный бухгалтер», март 2020 г.

Отчитываясь за 2019 год, не забудьте учесть важные изменения в форме и формате бухгалтерской отчетности, а именно: ГИРБО, обязательное аудиторское заключение и новый стандарт ФСБУ 25/2018 по аренде, который можно применять уже в этом году.

Новые формы и форматы отчетности

Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н

Основные изменения в отчетности:

  1. Вид экономической деятельности – по ОКВЭД 2.

  2. Формы заполняются в «тыс. руб.» (млн руб. – исключены).

В отчеты о финансовых результатах (для ПБУ 18/02):

  • строка 2410 «Текущий налог на прибыль» – изменено на «Налог на прибыль»;

  • исключены строки 2421, 2430 и 2450 (ПНО (ПНА) и изменение ОНО (ОНА));

  • новые строки: 2411 «Текущий налог на прибыль»; 2412 «Отложенный налог на прибыль»; 2530 «Налог на прибыль операций, результат которых не включается в чистую прибыль (убыток) периода».

Упрощенная форма – название то же, но вместо текущего налога на прибыль и изменения ОНО (ОНА), отражаем текущий и отложенный налог на прибыль.

Изменения внесены Приказом Минфина РФ от 13.11.2019 № ММВ-7-2/570″, Приказом Минфина РФ от 19.04.2019 № 61н.

В программах «1С» на данный момент при подготовке бухгалтерской отчетности по умолчанию установлена новая форма. Чтобы выбрать другой вариант формы, нужно переключить значение в выпадающем меню «Редакция формы».

Если окошко выглядит не так, то нужно сменить период: нажать на стрелки и снова вернуться назад. Тогда нужное окошко появится.

Как сдавать отчетность

Начиная с отчетности за 2019 г. отчетность сдается только в электронном виде по форматам, утвержденным Приказом ФНС РФ от 13.11.2019 № ММВ-7-1/570″, через оператора ЭДО по ТКС. При подписании отчетности необходимо использовать усиленную квалифицированную электронную подпись (УКЭП). В законодательстве про УКЭП не сказано, обычно она используется только для подписания счетов-фактур. Однако в Приказах ФНС есть такое требование к бухгалтерской отчетности.

Исключения для вышеназванных требований составляют субъекты малого предпринимательства. За 2019 г. они могут отчитываться на бумаге (в электронном виде – по желанию). Формы бумажной отчетности утверждены Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 № 66. Все субъекты малого предпринимательства включены в реестр на сайте ФНС. Если вас нет в этом реестре – сдавать отчетность в бумажном виде нельзя. Но уже за 2020 г. субъекты малого предпринимательства также будут сдавать отчетность только в электронном виде (Приказ ФНС РФ от 13.11.2019 № ММВ-7-1/569@, Приказ ФНС РФ от 13.11.2019 № ММВ-7-1/570@).

Куда сдается отчетность

Начиная с отчетности за 2019 г. бухгалтерская отчетность сдается только в налоговый орган по месту нахождения.

Право сдавать отчетность в Центробанк РФ сохраняют те, кто ранее сдавал отчетность в ЦБ РФ. Теперь эти организации имеют право не сдавать отчетность в ИФНС и Росстат: ФНС сама передаст туда нужные сведения.

Религиозные организации не сдают отчетность за 2019 г. и далее.

В орган статистики по месту нахождения сдают организации, отчетность которых содержит гостайну, либо если этот случай установлен Правительством РФ.

Порядок представления бухотчетности

В течение одного рабочего дня с момента получения документов ИФНС отправляет организации квитанцию о приеме отчетности либо уведомление об отказе в приеме.

Основания для отказа в приеме:

  1. Несоблюдение формата представления отчетности и заключения.

  2. Отсутствие усиленной квалифицированной электронной подписи (УКЭП) в отчетности и аудиторском заключении.

  3. Представление отчетности не в тот налоговый орган.

При получении уведомления об отказе необходимо устранить ошибки и направить повторно. Не забудьте проверить отчетность через контрольные соотношения (они утверждены Письмом ФНС РФ от 31.07.2019 № БА-4-1/15052). Учтите, что для расчета контрольных соотношений показатели бухгалтерской отчетности нужно будет переводить в рубли.

Сроков на устранение недочетов в законодательстве нет. Известно, что если в течение 10 дней с момента получения уведомления ошибки устранили – расчет считается представленным в тот же самый день. Можно позвонить в налоговую и уточнить, как исправить и в какие сроки. Также лучше сдать отчетность заранее и успеть внести исправления от налоговой, чем затягивать до крайнего срока.

Аудиторское заключение

Аудиторское заключение предоставляется в разных видах в зависимости от срока, когда оно было составлено. Если аудиторское заключение датировано до 31 марта, то оно представляется в формате PDF вместе с бухотчетностью.

Если заключение составлено после 31 марта, то его надо отправить в течение 10 рабочих дней со дня аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным, с применением формата документа, утвержденного Приказом ФНС РФ от 18.01.2017 № ММВ-7-6/16@.

В программе «1С:Бухгалтерии 8», ред. 3, необходимо установить крестик в поле «Бухгалтерская отчетность подлежит аудиту». Без установки этого крестика отчетность не выгрузится. При выборе варианта «да» вкладывать файл с самим аудиторским заключением необязательно, указывать данные об аудиторской организации необязательно.

Государственный информационный ресурс бухотчетности

ФНС РФ создает ресурс с бухгалтерской отчетностью и аудиторскими заключениями – государственный информационный ресурс (ГИРБО). Туда будут добавлены отчетности за 2019 г. Отчетности за 2014-2018 гг. можно получить в Росстате в течение пяти лет (до 2023 г.). В ГИРБО не включаются данные организаций, которые сдают отчетность в Росстат, а также организаций госсектора.

Данные из ГИРБО могут получить все желающие. Для этого нужно оплатить абонентский договор – 200 000 руб. в месяц.

Исправление ошибок в отчетности

Вносить изменения в бухгалтерскую отчетность, утвержденную общим собиранием акционеров (участников), запрещено (п. 10, 14 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утв. Приказом Минфина РФ от 28.06.2010 № 63н).

Если отчетность, представленная в ГИРБО, была исправлена (до утверждения), экземпляр исправленной отчетности необходимо представить в тот же налоговый орган, который принял первоначальную отчетность, в электронном виде по ТКС. Сделать это необходимо не позднее чем через 10 рабочих дней со дня, следующего за днем исправления в отчетности. Если изменения в бухгалтерскую отчетность внесены при утверждении ее (по решению акционеров, участников, т.п.), то исправленная отчетность представляется не позднее чем через 10 рабочих дней, следующих за днем утверждения отчетности. Для ООО – 10 рабочих дней после 30 апреля, для АО – 10 рабочих дней после 30 июня. Эти изменения внесены ФЗ от 26.07.2019 № 247-ФЗ, ФЗ от 28.11.2018 № 444-ФЗ («Закон о бухучете»).

ФСБУ 25/2018 по аренде

Применять федеральный стандарт по аренде обязательно только с 2022 г., но можно и раньше. Если организация не воспользовалась правом применять ФСБУ 25/2018 досрочно с 1 января 2019 г., то бухотчетность за 2019 г. она сдает по правилам, утвержденным до 01.01.2013 (Приказ Минфин РФ от 16.10.2018 № 208н).

ФСБУ 25/2018 применяется для аренды (субаренды) и лизинга, если:

  1. Арендодатель предоставляет предмет аренды на определенный срок.

  2. Предмет аренды идентифицируется.

  3. Арендатор имеет право на получение экономических выгод от использования предмета аренды в течение срока аренды.

  4. Арендатор имеет право определять цель использования предмета аренды.

ФСБУ 25/2018 не применяется:

  1. Организаций госсектора.

  2. Участков недр для геологического изучения, разведки и (или) добычи полезных ископаемых.

  3. РИД (средства индивидуализации), и материальных носителей с РИД.

  4. Объектов концессионного соглашения.

Арендатор может учитывать имущество двумя способами:

1. Признать право пользования активом по фактической стоимости с одновремнным учетом обязательства по аренде и далее амортизировать это право в течение срока аренды.

2. Учитывать арендные платежи в качестве расхода равномерно в течение срока аренды или на основе другого систематического подхода, отражающего характер использования арендатором экономических выгод от предмета аренды.

Для второго способа необходимо, чтобы выполнялись определенные условия:

  • переход права собственности к арендатору договором не предусмотрен;

  • нет права выкупа по цене значительно ниже его справедливо стоимости на дату выкупа;

  • предмет аренды не предполагается сдавать в субаренду;

  • срок аренды не должен превышать 12 месяцев, либо рыночная стоимость предмета аренды без учета износа не должна превышать 300 000 руб. либо арендатор вправе применять упрошенный учет.

Арендодатель может учитывать имущество как объект неоперационной (финансовой) аренды или как объект операционной аренды. В первом случае к арендатору переходят экономические выгоды и риски, обусловленные правом собственности. Учет зависит от порядка учета на дату представления. Во-первых, признается инвестиция в аренду в качестве актива в размере чистой стоимости инвестиции, т.е. дисконтированной величины суммы номинальных будущих арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды. Во-вторых, переданные в аренду запасы списываются в расходы за вычетом негарантированной ликивидационной стоимости предмета аренды и одновременно с этим признается выручка в размере справедливой стоимости предмета аренды и актив в размере чистой стоимости инвестиции.

Имущество также можно учитывать как объект операционной аренды, если экономические выгоды и риски, обсуловленные правом собственности на предмет аренды, несет арендодатель. Доходы в этом случае признаются равномерно.

Другие изменения для бухгалтеров

Хорошая новость: главный бухгалтер, или иное лицо, ведущее бухучет, вправе требовать от работников организации соблюдения порядка оформления первичных документов и их представления в бухгалтерию. Это требование должно быть выражено в письменной форме (ФЗ от 26.07.2019 № 247-ФЗ («Закон о бухучете»), ФЗ от 29.05.2019 № 113-ФЗ).

Для работников ответственность за нарушение данного требования не установлена. Однако теперь ответственность по ст. 15.11 КоАП РФ за искажение показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, не применяется к лицу, ведущему бухучет в следующих случаях:

  • если искажение произошло по вине других лиц, которые составили первичные учетные документы, не соответствующие свершившимся фактам хозяйственной жизни;

  • если искажение произошло из-за непередачи или несвоевременной передачи указанными лицами первичных учетных документов для отражения этих документов в регистрах бухгалтерского учета.