Арендатор оплачивает коммунальные услуги

И. Дубовая, аудитор ООО «Аудит-Баланс»

За «коммуналку» нужно платить. Платить должен тот, кто потребляет. Как оформить расчеты за коммунальные услуги, предоставленные арендатору? Предлагаем обзор нескольких вариантов. Порядок бухгалтерского и налогового учета коммунальных расходов арендатора зависит от того, как именно производится оплата за эти услуги. На практике арендатор может заплатить за «коммуналку» разными способами:

  • напрямую, заключив договор с поставщиком коммунальных услуг;
  • через посредника (в роли посредника между производителем коммунальных услуг и их потребителем выступает арендодатель);
  • компенсируя затраты арендодателя на коммунальные расходы;
  • в составе арендной платы.

Арендатор платит напрямую

Для арендатора этот вариант самый простой и удобный. В бухгалтерском учете данные затраты квалифицируют как расходы по обычным видам деятельности (п. 7 ПБУ 10/99). А в налоговом учете затраты «на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, …отопление зданий…» относятся прямо и сразу к материальным расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

📌 Реклама Отключить

Правда есть одно «но». В разъяснениях УФНС РФ по г. Москве от 9 марта 2005 г. № 20-12/14571 сказано, что для учета расходов, например на приобретение энергии, для целей налогообложения необходимы следующие документы:

  • во-первых, договор с энергоснабжающей организацией, заключенный в соответствии с Гражданским кодексом;
  • во-вторых, документ, отражающий фактическую поставку энергии (например, счет, выставленный энергоснабжающей организацией).

Арендатор может самостоятельно оплачивать коммунальные расходы только в случае, если «коммунальщики» соглашаются подписать договор на поставку услуг (тепла, электроэнергии, воды и т. п.). Договор энергоснабжения заключается при наличии у потребителя энергопринимающего устройства, которое отвечает установленным техническим требованиям и присоединено к сетям энергоснабжающей организации (п. 2 ст. 539 ГК РФ). Как правило, арендатор не является владельцем тепло- и энергосетей, и у него нет соответствующего оборудования для получения энергии, топлива, воды. Вероятность подписания договора с арендатором невелика. 📌 Реклама Отключить

Платим через посредника

Если не удалось заключить прямой договор с энергоснабжающей организацией остается еще вариант оформить отношения при помощи договора агентирования (по типу договора комиссии). По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (ст. 1005 ГК РФ). При этом очень важно определиться, кто для кого является агентом.

Как правило, договор с энергоснабжающей организацией заключен арендодателем до того, как он сдал свое имущество в аренду. А «сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента» (п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2004 г. № 85). Следовательно, арендодатель не может стать агентом для принципала-арендатора и исполнить поручение – покупать для последнего коммунальные услуги. Логично предположить, что арендодатель может исполнять как агент поручение принципала-энергоснабжающей организации – заключить договор на оказание коммунальных услуг арендатору и быть посредником в расчетах. На практике такие договоры агентирования большая редкость. Скорее можно встретить комбинированный вариант отношений. Например, один арендатор большого помещения, солидная уважаемая компания, имеет реальную возможность заключить прямые договоры с поставщиками воды, тепла, электроэнергии. В этом случае для других, мелких арендаторов она может стать агентом по закупке коммунальных благ. Подобная ситуация возникла в ходе рассмотрения дела Федеральным арбитражным судом Восточно-Сибирского округа от 23 января 2004 г. № А58-1458/ 2003-Ф02-4943/03-С1.

📌 Реклама Отключить

Заключая договор агентирования, необходимо помнить, что энергоносители продаются по государственным тарифам, завышать которые не имеет права ни один посредник.

Пример 1

ООО «Снеговик» сдает в аренду ООО «Подсолнух» складское помещение. Арендная плата составляет 5900 руб. в месяц, включая НДС – 900 руб. ООО «Снеговик» является агентом ГУП «Свет» и выполняет его поручение – предоставлять электроэнергию ООО «Подсолнух» с участием в расчетах. Агентское вознаграждение составляет 10 процентов от стоимости электроэнергии, потребленной ООО «Подсолнух». За отчетный месяц стоимость электроэнергии потребленной арендатором составила 1180 руб., включая НДС 180 руб. Агентское вознаграждение ООО «Снеговик» составляет 118 руб., включая НДС 18 руб.

Учет у арендодателя (агента):

Дебет 62 Кредит 90-1

– 5900 руб. – отражена выручка от оказания услуг по сдаче помещения в аренду;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 900 руб.– начислен НДС со стоимости оказываемых услуг по аренде;

Дебет 51 Кредит 62

– 5900 руб.– поступил на расчетный счет платеж за аренду;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендатором»

– 1180 руб.– поступил на расчетный счет платеж за электроэнергию;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит 76 субсчет «Расчеты с принципалом»

– 1180 руб.– отражена задолженность перед принципалом;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с принципалом» Кредит 90-1

– 118 руб.– начислено агентское вознаграждение;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 18 руб.– начислен НДС с агентского вознаграждения;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с принципалом» Кредит 51

– 1062 руб.– (1180 – 118) – перечислен принципалу платеж за электроэнергию, потребленную ООО «Снеговик» за вычетом агентского вознаграждения.

Учет у арендатора

Дебет 60 субсчет «Расчеты по арендной плате» Кредит 51

– 5900 руб. – перечислена арендная плата;

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты по арендной плате»

– 5000 руб. – отражена арендная плата согласно акту оказания услуг;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты по арендной плате»

– 900 руб. – отражен НДС по электроэнергии на основании счет-фактуры арендодателя (агента);

Дебет 68 субсчет «Расчеты с бюджетом» Кредит 19

– 900 руб. – произведен налоговый вычет по НДС с суммы арендной платы;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии» Кредит 51

– 1180 руб. – перечислено за потребленную электроэнергию;

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 1000 руб. – отражена стоимость потребленной электроэнергии по акту арендодателя (агента) и его счет-фактуре;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 180 руб. – отражен НДС по электроэнергии на основании счет-фактуры арендодателя (агента);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 180 руб.- произведен налоговый вычет по НДС.

Арендатор компенсирует затраты арендодателя 📌 Реклама Отключить

Арендодатель перевыставляет арендатору свои затраты по содержанию (обеспечению электроэнергией, теплом, водой и т. п.) сданного в аренду помещения. Практика показывает, что это наиболее распространенный вариант. До недавнего времени он был довольно-таки безобидным для всех сторон – участников процесса. Спокойную жизнь хозяйствующих субъектов нарушило письмо Минфина от 6 сентября 2005 г. № 07-05-06/234.

В нем финансисты указали, что если арендатор компенсирует расходы арендодателя по оплате электроэнергии, то счета-фактуры арендодатель арендатору выставлять не должен.

Следовательно, когда арендодатель получает счет-фактуру от энергоснабжающей организации, то в книге покупок его надо зарегистрировать без учета стоимости электроэнергии, потребленной арендатором.

Несмотря на то, что в вышеуказанном письме речь шла о компенсации расходов на электроэнергию, выводы финансистов можно распространить и на компенсацию других видов коммунальных расходов. Это следует из статьи 548 Гражданского кодекса. В ней указано, что правила договора энергоснабжения применяются и к отношениям снабжения тепловой энергией, нефтью и нефтепродуктами, водой и другими аналогичными товарами.

📌 Реклама Отключить

Те же самые указания по учету НДС с сумм перевыставляемых арендатору коммунальных платежей были даны и в письме Минфина от 3 марта 2006 г. № 03-04-15/52. Арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию (постановление Президиума ВАС от 6 апреля 2000 г. № 7349/99). Приводя этот довод, чиновники Минфина считают, что компенсацию затрат арендодателя нельзя относить к операциям по реализации товаров для целей НДС. Это значит, что данные операции объектом налогообложения НДС не являются. Суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в случае их использования для осуществления операций, не облагаемых НДС, к вычету не принимаются. Их необходимо учитывать в стоимости этих товаров (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Пример 2

В бухгалтерию ООО «Снеговик» поступили документы от энергетической компании ГУП «Свет» за электроэнергию на сумму 11 800 руб., в том числе НДС 1800 руб. При распределении данных затрат было установлено, что их часть в размере 1180 руб., в том числе НДС 180 руб. необходимо перевыставить арендатору ООО «Подсолнух».

Учет у арендодателя:

Дебет 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии» Кредит 51

– 11 800 руб. – перечислено за электроэнергию энергетической компании;

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 9000 руб. (10 000 – 1000) – отражена задолженность перед энергетической компанией по электроэнергии, полученной для собственных нужд;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 1620 руб.– (1800 – 180) – отражен предъявленный поставщиком НДС;

В этот же момент счет-фактуру поставщика необходимо зарегистрировать в журнале учета полученных счетов-фактур.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 1620 руб. (1800 – 180) – принят к вычету НДС, относящийся к электроэнергии полученной для собственных нужд, эта сумма НДС отражена в книге покупок;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 1180 руб. – отражена задолженность арендатора за потребленную электроэнергию;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендатором»

–1180 руб.– поступили деньги в возмещение расходов арендодателя на оплату электроэнергии, потребленной арендатором.

Учет у арендатора:

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 1180 руб. – отражена задолженность перед арендодателем по компенсации затрат на электроэнергию;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии» Кредит 51

– 1180 руб. – перечислено за электроэнергию.

Поскольку определение понятия «компенсация» в бухгалтерском законодательстве отсутствует, возможны разночтения. Есть мнение, что в данном случае компенсация расходов на оплату электроэнергии, потребленной арендатором, является доходом арендодателя. Соответственно в бухгалтерском учете арендодателя «напрашивается» проводка с применением счета 91 «Прочие доходы и расходы». Замена синтетического счета в данном случае не приводит к каким-либо фискальным последствиям и не считается грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета. 📌 Реклама Отключить

«Коммуналка» в составе арендной платы

Это самый простой и не вызывающий на практике споров с налоговыми инспекциями вариант. Все поступления от арендатора будут квалифицироваться как доходы от реализации услуг по сдаче в аренду помещений. А коммунальные расходы просто включены в состав арендной платы. Затраты арендатора по оплате счетов коммунальных служб (в том числе и за электроэнергию) можно целиком учесть в составе операционных расходов или расходов по обычным видам деятельности. Выбор статьи зависит от специализации арендодателя. Если сдача в аренду это основной профиль организации, значит, расходы будут «обычными». Компенсация этих затрат произойдет не явно, а через арендные платежи. Цена аренды в этом случае складывается из фиксированной части (собственно арендная плата) и из переменной части (плата за «коммуналку»).

📌 Реклама Отключить Пример 3

ООО «Снеговик» сдает помещение в аренду (это основной вид деятельности ООО «Снеговик») ООО «Подсолнух» за 5900 руб. в месяц, в том числе НДС 18 процентов – 900 руб. Затраты на электроэнергию включаются в стоимость арендной платы. В бухгалтерию ООО «Снеговик» поступили документы от энергетической компании ГУП «Свет» за электроэнергию на сумму 11 800 руб., в том числе НДС 1800 руб. Из этой суммы на долю ООО «Подсолнух» приходится 1180 руб., включая НДС 180 руб.

Учет у арендодателя:

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 10 000 руб. – отражена задолженность перед энергетической компанией по электроэнергии;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты по электроэнергии»

– 1800 руб. – отражен предъявленный поставщиком НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 1800 руб. – принят к вычету НДС, относящийся к электроэнергии полученной для собственных нужд, вся сумма входящего НДС отражена в книге покупок;

Дебет 62 Кредит 90-1

– 7080 руб. – (5900 + 1180) отражена выручка от оказания услуг по сдаче помещения в аренду;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 1080 руб. начислен НДС с выручки от сдачи помещения в аренду;

Дебет 51 Кредит 62

–7080 руб.– поступила выручка от сдачи помещения в аренду.

Учет у арендатора:

Дебет 20 Кредит 60 «Расчеты по арендной плате»

– 6000 руб. (5000 + 1000)– отражена арендная плата согласно акту оказания услуг;

Дебет 19 Кредит 60 «Расчеты по арендной плате»

– 1080 руб. – (900 + 180) – отражен НДС по арендной плате на основании счет-фактуры арендодателя;

Дебет 68 «Расчеты с бюджетом» Кредит 19

– 1080 руб.– поставлен к вычету НДС с суммы арендной платы;

Дебет 60 Кредит 51

– 7080 руб.– перечислена арендная плата арендодателю.

33.1. ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВАНИЯ ОПЛАТЫ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ

Большинство организаций осуществляют свою деятельность в арендованных помещениях. Для того чтобы нормально эксплуатировать помещения, арендаторы пользуются электроэнергией, холодной и горячей водой, теплом, газом, т.е. коммунальными услугами (п. 4 ст. 154 ЖК РФ). Перечень предоставляемых коммунальных услуг устанавливается в каждом конкретном случае в договоре аренды.

Таким образом, при получении имущества в аренду у арендатора возникает обязанность не только своевременно и в полном объеме вносить арендную плату, но и оплачивать коммунальные услуги, если иное не установлено законом или договором (п. 2 ст. 616 ГК РФ).

Как правило, арендаторы производят уплату коммунальных услуг не поставщикам этих услуг, а своим арендодателям, компенсируя тем самым их расходы на “коммуналку”. Это связано с тем, что в большинстве случаев договоры с поставщиками коммунальных услуг (энергоснабжающими и газоснабжающими организациями, организациями водопроводно-канализационного хозяйства и другими, далее – коммунальные службы) заключают арендодатели, являющиеся собственниками передаваемых в аренду помещений. Таким образом, арендодатель “передает” арендатору расходы по оплате коммунальных услуг (в части арендуемых помещений), не являясь поставщиком этих услуг.

Важно учесть, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы (п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 “Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой”). Поэтому договор, в котором в качестве арендной платы предусмотрена только оплата коммунальных услуг, может быть признан незаключенным (п. 1 ст. 654 ГК РФ).

Что касается расчетов за коммунальные услуги, то арендатор по согласованию с арендодателем может оплачивать “коммуналку” либо в составе арендной платы, либо отдельно от нее.

Возможность включения коммунальных платежей в состав арендной платы установлена гражданским законодательством (ст. 614 ГК РФ).

Рассмотрим два способа такого включения.

33.1.1. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ОПЛАЧИВАЮТСЯ В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ

33.1.1.1. АРЕНДНАЯ ПЛАТА С УЧЕТОМ “КОММУНАЛКИ” – ФИКСИРОВАННАЯ

При таком способе сумма арендной платы с учетом коммунальных расходов определяется в фиксированном виде. Стоимость коммунальных услуг в договоре отдельно не выделяется.

Например, организации “Гамма” (арендодатель) и “Омега” (арендатор) заключили договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. В договоре предусмотрено, что ежемесячная арендная плата составляет 42 952 руб. (в том числе НДС 6552 руб.) и включает стоимость коммунальных услуг (горячего и холодного водоснабжения, отопления, энергоснабжения).

Отметим, что данный способ в некоторых случаях может быть не выгоден, и вот почему. Фактическая стоимость коммунальных услуг, как правило, меняется. Такие изменения могут происходить несколько раз в течение года. Однако учесть их в договоре и, соответственно, скорректировать размер арендной платы стороны могут только раз в году (п. 3 ст. 614 ГК РФ). Кроме того, величина оплаты некоторых услуг напрямую зависит от размера их потребления, а предугадать заранее, сколько, например, электроэнергии потребит арендатор, получается не всегда. Таким образом, может возникнуть ситуация, когда фактически потребленные арендатором коммунальные услуги не покрываются размером коммунальных платежей, учтенных в составе арендной платы.

Поэтому на практике организации предпочитают использовать второй способ.

33.1.1.2. АРЕНДНАЯ ПЛАТА – ФИКСИРОВАННАЯ, “КОММУНАЛКА” – ПЕРЕМЕННАЯ

При таком способе размер арендной платы в договоре складывается из двух частей:

– фиксированный (основной) платеж;

– переменный (дополнительный) платеж.

Фиксированный (основной) платеж – это собственно плата за площадь арендуемых помещений (здания), т.е. плата за аренду. Переменная (дополнительная) часть арендной платы представляет собой расходы на коммунальные услуги, потребленные арендатором в расчетном периоде.

Например, между организациями “Гамма” (арендодатель) и “Омега” (арендатор) заключен договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. Условиями договора предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату в размере 33 400 руб. (фиксированный платеж) и сумму, эквивалентную стоимости коммунальных услуг (горячего и холодного водоснабжения, отопления, энергоснабжения), потребленных арендатором (переменный платеж). Указанная сумма определяется на основании счета, выставляемого арендодателем с приложением копий счетов коммунальных служб.

При использовании второго способа переменная часть, т.е. стоимость коммунальных услуг, может изменяться каждый месяц в зависимости от изменения тарифов или величины потребляемых услуг, что исключает экономические потери как у арендодателя, так и у арендатора. При этом положения п. 3 ст. 614 ГК РФ о недопустимости пересмотра арендной платы чаще одного раза в год не нарушаются (дополнительно об этом см. п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66).

33.1.2. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ОПЛАЧИВАЮТСЯ ОТДЕЛЬНО ОТ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ

Отдельно от арендной платы “коммуналка” оплачивается путем компенсации (возмещения) расходов, понесенных арендодателем, либо путем оформления посреднических отношений, когда арендодатель выступает в роли посредника между коммунальными службами и арендатором по расчетам за коммунальные услуги.

33.1.2.1. КОМПЕНСАЦИЯ КОММУНАЛЬНЫХ РАСХОДОВ

В данном случае коммунальные платежи уплачиваются отдельно от арендных платежей. Следовательно, арендодатель выставляет арендатору два счета: один на оплату аренды, второй на возмещение коммунальных платежей.

Как правило, условие о компенсации коммунальных платежей устанавливается непосредственно в договоре аренды.

Например, между организациями “Гамма” (арендодатель) и “Омега” (арендатор) заключен договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. Договором предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату в размере 167 руб. за 1 кв. м. Кроме того, арендатор обязуется ежемесячно оплачивать стоимость коммунальных услуг (горячее и холодное водоснабжение, отопление, энергоснабжение, газоснабжение) пропорционально площади арендуемых помещений на основании счетов, выставленных арендодателем. Арендодатель обязан подтвердить стоимость коммунальных услуг, оплачиваемых арендатором, путем предоставления счетов коммунальных служб.

Кроме того, арендодатели и арендаторы могут заключать самостоятельные договоры о возмещении коммунальных расходов. Например, договор о возмещении затрат по оплате коммунальных платежей, или договор об оплате коммунальных услуг, или соглашение об участии в расходах по оплате коммунальных платежей и т.п. При этом следует учитывать, что такие договоры нельзя квалифицировать как договоры поставки электроэнергии (тепловой энергии, воды, газа), поскольку арендодатель не является энергоснабжающей организацией. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в п. 22 Информационного письма от 11.01.2002 N 66 <1>.

——————————–

<1> Несмотря на то что в Информационном письме ВАС РФ рассмотрел соглашение об участии арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, его вывод распространяется и на другие коммунальные услуги, так как правила об энергоснабжении применяются и к отношениям, связанным со снабжением тепловой энергией, газом, водой (ст. 548 ГК РФ).

Итак, в указанных случаях коммунальные платежи уже не являются частью арендной платы, а носят характер самостоятельных платежей. При этом уплачиваются они в рамках арендных отношений независимо от того, заключается отдельный договор на их уплату либо такое условие содержится в договоре аренды.

33.1.2.2. “КОММУНАЛКА” ОПЛАЧИВАЕТСЯ ЧЕРЕЗ ПОСРЕДНИКА

Расчеты между арендодателем и арендатором за коммунальные услуги нередко производятся на основании посреднических договоров, в частности, договора комиссии или агентского договора (ст. ст. 990, 1005 ГК РФ). Условие о посреднических отношениях между сторонами можно включить и в договор аренды, потому что организации свободны при заключении договора и могут заключать договор, содержащий элементы различных договоров (ст. 421 ГК РФ).

В данном случае арендодатель, заключив с коммунальными службами соответствующие договоры, приобретает у них энергию, воду, газ (т.е. коммунальные услуги), которые передает арендатору. В свою очередь, получив от арендатора денежные средства за коммунальные услуги, он передает их коммунальным службам. Таким образом, арендодатель выступает посредником (комиссионером, агентом) в расчетах между коммунальными службами и арендатором.

Отметим, что посреднические договоры являются возмездными договорами (ст. ст. 991, 1006 ГК РФ), поэтому сторонам нужно согласовать размер посреднического вознаграждения. Если размер вознаграждения не установлен и не может быть определен исходя из условий договора, то арендатор должен уплатить его арендодателю в размере, соответствующем стоимости аналогичных услуг (п. 3 ст. 424 ГК РФ).

33.2. ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ

Исчисление и уплата НДС с коммунальных услуг при аренде помещений часто вызывают трудности у налогоплательщиков. Это связано с тем, что поставщиками данных услуг выступают коммунальные службы, плательщиками – арендодатели, а потребителями – арендаторы.

Вместе с тем порядок обложения НДС зависит от того, каким способом организованы расчеты за коммунальные услуги между арендатором и арендодателем.

33.2.1. “КОММУНАЛКА” В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ

Это самый простой способ, вызывающий меньше всего споров с налоговыми органами. В данном случае все поступления, в том числе коммунальные платежи, являются доходом от реализации услуг по сдаче помещений в аренду.

33.2.1.1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ

Реализация услуг по предоставлению имущества в аренду признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Налоговая база определяется как стоимость услуг, исчисленная исходя из цен, установленных договором (п. 1 ст. 154, ст. 105.3, п. 1 ст. 40 НК РФ). В данном случае вся сумма арендной платы (как фиксированная, так и переменная) является оплатой услуг арендодателя по предоставлению имущества в аренду. Поэтому арендодатель должен исчислить НДС с полной суммы арендной платы.

На всю сумму арендной платы арендодатель должен выставить арендатору счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ). При этом выделять отдельной строкой суммы коммунальных платежей в счете-фактуре арендодателю не обязательно. Такой же порядок обложения НДС разъяснили чиновники (Письма Минфина России от 19.09.2006 N 03-06-01-04/175, ФНС России от 04.02.2010 N ШС-22-3/86@).

Бухгалтерский учет различается в зависимости от того, является ли передача имущества в аренду вашим основным видом деятельности или нет.

Если сдача имущества в аренду является основным видом деятельности, то доход в виде арендной платы признается доходом от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Всю сумму арендной платы с учетом коммунальных платежей вы отражаете на счете 90 “Продажа”, субсчет 90-1 “Выручка”. Если же передача имущества в аренду не является вашим основным видом деятельности, то доход в виде арендной платы признается прочим доходом (п. 7 ПБУ 9/99) и учитывается на счете 91 “Прочие доходы и расходы”, субсчет 91-1 “Прочие доходы” (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

33.2.1.2. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И УЧЕТ У АРЕНДАТОРА

Арендатор, перечисляя арендную плату, фактически оплачивает и коммунальные платежи, которые входят в ее состав. Поскольку счет-фактура выставлен на всю сумму арендной платы, то арендатор вправе принять к вычету всю сумму НДС, относящуюся к арендной плате, в том числе и по коммунальным услугам. Такой же позиции придерживаются контролирующие органы (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.12.2010 N А56-7049/2010, ФАС Волго-Вятского округа от 06.08.2009 N А28-4660/2008-111/21).

Правоприменительную практику по вопросу о том, может ли арендатор применить вычет с сумм арендной платы, включающей коммунальные платежи, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Напомним, что для принятия к вычету “входного” НДС необходимо выполнить три условия (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):

1) услуги приобретены вами для операций, облагаемых НДС;

2) услуги оприходованы (приняты к учету);

3) у вас имеются надлежаще оформленный счет-фактура арендодателя и соответствующие первичные документы.

В бухгалтерском учете затраты в виде арендной платы признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Расходы по договору аренды вы отражаете по дебету счетов учета затрат (например, счет 26 “Общехозяйственные расходы”) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с арендодателем (например, счет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”). Сумма НДС, предъявленная арендодателем, отражается по дебету счета 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” в корреспонденции с кредитом счета 76 (Инструкция по применению Плана счетов).

33.2.1.3. ПЕРВИЧНЫЕ УЧЕТНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

Поскольку в данном случае оплата коммунальных услуг происходит в составе арендных платежей, то отдельно первичные документы на коммунальные платежи не оформляются. Арендодателю достаточно оформить счет на оплату аренды и приложить копии первичных учетных документов коммунальных служб (счета, расчеты), если такое условие предусмотрено договором аренды.